El artículo 84.1.2º.f) LIVA invierte el sujeto pasivo del IVA en ejecuciones de obra (urbanización, construcción o rehabilitación) realizadas bajo contrato directo promotor-contratista, trasladando la obligación del ingreso al promotor/empresario destinatario. Esta inversión opera tanto en suministros de materiales como en cesiones de personal vinculadas a la obra, independientemente de si el destinatario es promotor inmobiliario o empresario de otra naturaleza, siempre que medie contrato directo de ejecución.
Hechos
La entidad consultante es una federación de empresarios de la madera que realizan las siguientes operaciones:
-Venta sin instalación de materiales para obra nueva como pueden ser puertas, ventanas, parquet, etc. Cuando es el adquirente quien realiza la instalación o subcontrata la misma con otro empresario.
Cuestión planteada
Aplicación del supuesto de inversión del sujeto pasivo contenido en el artículo 84.Uno.2º, letra f) del artículo 84.Uno.2º de la Ley 37/1992,
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".
Por su parte, el artículo 5, apartado uno, letra a), de la misma Ley, señala que se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales, definidas éstas en el apartado dos de dicho precepto como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”. En particular, continúa dicho precepto, “tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.
2.- Con respecto al sujeto pasivo de las ejecuciones de obra inmobiliaria, se debe tener en consideración lo establecido por el artículo 84 de la Ley 37/1992, en su redacción dada por Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude (BOE de 30 de octubre), el cual establece, con efectos desde el 31 de octubre de 2012, lo siguiente:
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
(…)
f) Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas.
(…).”.
De acuerdo con lo anterior, resultará de aplicación el mecanismo conocido como inversión del sujeto pasivo, cuando se reúnan los siguientes requisitos:
a) El destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto debe actuar con la condición de empresario o profesional.
b) Las operaciones realizadas deben tener por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
c) Las operaciones realizadas deben tener la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, incluida la cesión de personal necesario para su realización.
d) Tales operaciones deben ser consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el o los contratistas principales, si bien, la inversión del sujeto pasivo también se producirá, en los casos de ejecuciones de obra y cesiones de personal efectuadas para el contratista principal u otros subcontratistas, cuando las mismas sean consecuencia o traigan causa en un contrato principal, que tenga por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
3.- La interpretación del citado precepto ha sido objeto de profundo análisis por este Centro Directivo en su contestación vinculante a la consulta con número de referencia V2583-12, de 27 de diciembre.
Por lo que respecta al objeto de la consulta, en dicha contestación se informaba lo siguiente:
“(…)
4.2.2. Con respecto al segundo de los requisitos anteriormente citados, esto es, que las operaciones realizadas tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra, se debe señalar que, de acuerdo con el criterio de este Centro Directivo, tienen la consideración de ejecuciones de obra, entre otras:
- Instalación de fontanería, calefacción, electricidad etc., así como la instalación de muebles de cocina y baño, incluidas las bancadas o encimeras de los mismos de cualquier material, y armarios empotrados (véase, entre otras, contestación a consulta vinculante con número de referencia V2275-11, de 27 de septiembre).
- Suministro de bienes objeto de instalación y montaje, tales como puertas, ventanas, ascensores, sanitarios, calefacción, aire acondicionado, equipos de seguridad, equipos de telecomunicaciones así como el vibrado y extendido de hormigón u otros materiales.
- Construcción de depuradoras, plantas potabilizadoras, instalaciones solares fotovoltaicas, carreteras, ferrocarriles, ajardinamientos, etc.
- Movimiento de tierras para la ejecución de cualquier tipo de obra de construcción de edificación o urbanización de terrenos.
- La demolición de edificaciones.
- La construcción de carreteras y autopistas, incluyéndose la señalización horizontal, y vertical, la instalación de vallado metálico y de biondas, etc.
Por otro lado, no tendrán la consideración de ejecuciones de obra, entre otras:
- Arrendamiento de grúas y demás maquinaria pesada con operarios especializados así como el arrendamiento de medios de transporte con o sin conductor, salvo que de conformidad con los acuerdos contractuales el prestador del servicio se comprometa a ejecutar la totalidad o parte de una obra, responsabilizándose del resultado de la misma (véase, entre otras, contestación a consulta vinculante con número de referencia V2658-07, de 10 de diciembre)
- Operaciones de mantenimiento de instalaciones en cualquiera de las modalidades contractuales bajo las que se realicen (véase contestación a consulta vinculante con número de referencia V1772-11, de 7 de julio).
- Operaciones de mantenimiento periódico de ascensores, cerrajería, calderas y sistemas de calefacción, limpieza, vídeo porteros, instalaciones de TV, bombas de grupos de presión de agua, placas solares, puertas de garaje, piscinas, jardines, grupos de incendios, extintores, tuberías de desagüe, desinfecciones, y de canales de tejados en edificio, aun cuando se produzca la sustitución o reparación de los materiales en mal estado o averiados, (véase, entre otras, contestación a consulta vinculante con número de referencia V1557-11, de 16 de junio).
- Actividades de viabilidad, mantenimiento y vigilancia de vías públicas, realizadas en el marco de un contrato de conservación y mantenimiento, incluyendo la retirada de objetos de la calzada, la reparación de defectos en la calzada, la señalización de situaciones de peligro, la señalización y regulación del tráfico, la inspección de elementos de la carretera, los bacheos y regularizaciones de firmes, las pequeñas reparaciones de obras de fábrica, la limpieza de desagües, juntas, señales, etc. (véase contestación a consulta vinculante con número de referencia V1827-11, de 18 de julio).
- Servicios de seguridad y vigilancia de la obra, dirección de obras, redacción de proyectos, servicios de arquitectos, ingenieros o asistencia técnica de seguridad en la obra (véase, entre otras, contestación a consulta vinculante con número de referencia V0966-12, de 7 de mayo).
- Gestión de residuos.
- Suministro e instalación de equipos que no forman parte de la propia obra ejecutada, tales como casetas de obra, elementos de protección o andamios (véase, entre otras, contestación a consulta vinculante con número de referencia V0325-11, de 14 de febrero).
- Suministro de materiales que no sean objeto de instalación y montaje.”.
De acuerdo con lo anterior, las operaciones objeto de consulta consistentes en el suministro sin instalación ni montaje de materiales para obra nueva como pueden ser puertas, ventanas, parquet, etc., no tienen la consideración de ejecuciones de obra, y en consecuencia no será de aplicación lo establecido en ell artículo 84.Uno.2º.f) de la Ley.
En estas circunstancias, serán sujetos pasivos del Impuesto las empresas que realicen las entregas de bienes objeto de consulta quienes deberán repercutir el Impuesto a los destinatarios de las mismas, a tenor de lo establecido en los artículos 84.uno.1º y 88 de la Ley 37/1992.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 84-Uno-2º-f)-