La aportación de rama de actividad se acoge al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS cuando el patrimonio transmitido constituye una unidad económica capaz de funcionar autónomamente y que, previamente en la transmitente, ya determinaba una explotación económica diferenciada. La operación requiere la existencia previa de la rama en la aportante con organización de medios materiales y personales, de modo que la adquirente pueda continuar la misma actividad en condiciones análogas; en caso contrario, la operación no accede al régimen especial.
Hechos
La entidad consultante tiene como objeto social principal la actividad inmobiliaria: promoción inmobiliaria y arrendamiento de hoteles, locales comerciales y viviendas.
Para el desarrollo de la actividad de promoción inmobiliaria dispone de los medios materiales y humanos necesarios para su realización. En relación con la actividad de arrendamiento, la sociedad dispone de tres establecimientos hoteleros, 290 locales comerciales, 408 viviendas y 382 inmuebles de diversa naturaleza (plazas de garaje, puestos de galerías comerciales…).Para llevar a cabo esta última actividad dispone de los siguientes medios materiales y humanos específicos (personal de administración, personal en los edificios (conserjes), personal en galerías comerciales, personal en aparcamientos, mobiliario, utillaje y equipos informáticos…..)
En la actualidad, pretende llevar a cabo una operación de aportación no dineraria de rama de actividad, aportando a una sociedad de nueva creación los elementos afectos a la actividad de arrendamiento de viviendas: inmuebles destinados a la actividad de arrendamiento de vivienda, mobiliario, utillaje y equipos informáticos, otros activos y pasivos (fianzas) y personal, todos ellos destinados al desarrollo de dicha actividad. No obstante, determinados edificios de viviendas no serán aportados a la sociedad de nueva creación. Del mismo modo, determinados locales comerciales, situados en los bajos de los edificios de viviendas aportados a la sociedad de nueva creación, serán aportados conjuntamente con éstos al no estar realizada la división horizontal de tales edificios.
La operación planteada tiene como finalidad racionalizar las distintas actividades ejercidas por la consultante, separando la actividad de arrendamiento de viviendas, la cual requiere una gestión específica en relación con el resto de actividades desarrolladas. De esta forma, se logrará una estructura organizativa menos compleja, una mayor especialización, una adecuada separación de riesgos, así como una asignación más eficiente de los recursos disponibles.
Cuestión planteada
Se plantea si la operación de aportación de rama de actividad planteada puede acogerse al régimen fiscal especial del Impuesto sobre Sociedades establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.3 del TRLIS considera “aportación no dineraria de rama de actividad la operación por la cual una entidad aporta, sin ser disuelta, a otra entidad de nueva creación o ya existente, la totalidad o una o más ramas de actividad, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente”.
A tal efecto, el artículo 83.4 del TRLIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.”
Así pues, sólo aquellas operaciones en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido determine la existencia de una explotación económica en sede de la sociedad transmitente determinante de una rama de actividad, que se segrega y transmite en su conjunto a la entidad adquirente, de tal manera que ésta pueda seguir realizando la misma actividad en condiciones análogas, la operación cumpliría los requisitos formales del artículo 83.3 del TRLIS para acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del mismo texto legal.
Con arreglo a lo anterior, será necesaria la existencia previa de la correspondiente rama de actividad, en sede de la transmitente, por lo que la consultante deberá disponer, con anterioridad a la operación de aportación, de la correspondiente organización de medios materiales y personales necesarios que permita llevar a cabo una gestión diferenciada de la actividad de arrendamiento de viviendas
En el supuesto concreto planteado, la consultante aportará a la sociedad de nueva creación los elementos personales (personal administrativo, conserjes) y los elementos materiales (determinados edificios de viviendas, mobiliario, utillaje, equipos informáticos) necesarios para llevar a cabo la actividad de arrendamiento de viviendas. No obstante, de los hechos manifestados en el escrito de consulta, se observa que la entidad transmitente ya venía desarrollando la actividad de arrendamiento, tanto de establecimientos hoteleros como de locales, viviendas u otros inmuebles (garajes…), contando al efecto con los correspondientes medios materiales y humanos, los cuales constituían una explotación económica autónoma capaz de funcionar por sus propios medios. Por tanto, al aportar únicamente parte de dichos elementos patrimoniales, los correspondientes al arrendamiento de viviendas, no puede considerarse que el conjunto patrimonial aportado tenga la consideración de rama de actividad por sí misma, puesto que, con carácter previo a la operación planteada, no existía, en sede de la consultante, una gestión autónoma y diferencia de dicha actividad (arrendamiento de viviendas) respecto de la actividad de arrendamiento de otros inmuebles (establecimientos hoteleros, locales, garajes…)
No obstante, dichas circunstancias son cuestiones de hecho que deberán probarse por la consultante, de acuerdo con lo establecido en el artículo 106 de la Ley 53/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS/R.D.Leg.: 4/2004, art.83; 96.2.