El régimen fiscal especial del capítulo VIII del TRLIS es aplicable a la operación de fusión cuando: (i) cumple los requisitos formales del artículo 83.1.a) TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio, disolución sin liquidación, atribución de valores con compensación máxima del 10%), (ii) se ejecuta conforme al artículo 233 LSA (o normativa equivalente para SRL), y (iii) concurren motivos económicos válidos conforme al artículo 96.2 TRLIS (reestructuración o racionalización), descartando operaciones cuyo objetivo principal sea la evasión fiscal o la mera obtención de ventaja tributaria.
Hechos
Las dos entidades consultantes, residentes en España, están participadas por los mismos socios. Una de ellas se dedica a la adquisición, cesión y enajenación de inmuebles propios de forma organizada y con una estructura administrativa de un empleado. La otra se dedica a la adquisición y explotación de inmuebles, principalmente arrendándolos de terceros y cediéndolos como apartamentos turísticos junto con servicios de limpieza y atención, contando con 20 empleados. Esta última ha adquirido también inmuebles propios, por lo que no existen razones para la diferenciación de negocios.
Se plantea la posibilidad de que la segunda de las entidades descritas absorba a la primera para evitar duplicidad de gastos de administración, mejorar la liquidez y solvencia
Cuestión planteada
Si las razones económicas expuestas justifican la aplicación del régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS) regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 83.1.a) establece que: “1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
Por su parte, el artículo 233 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo del artículo 233 de la Ley de Sociedades Anónimas, aplicable a las Sociedades de Responsabilidad Limitada según lo dispuesto en el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, y cumple lo dispuesto en el señalado artículo 83.1, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta, se indica que esta operación pretende evitar la duplicidad en los gastos de administración, reducir las obligaciones formales, contables y fiscales globales y disponer de mayor liquidez global y solvencia, motivos que, se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
No obstante, la presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Referencia normativa
artículos 83.1.a) y 96.2 del RDLeg 4/2004, TRLIS