El régimen fiscal especial de escisión parcial del capítulo VIII TRLIS resulta aplicable cuando el patrimonio segregado constituye una rama de actividad, entendida como conjunto patrimonial susceptible de funcionar autónomamente. La DGT confirma que esta calificación fiscal exige: (i) que los elementos segregados formen unidad económica capaz de generar explotación económica por sí misma, y (ii) que la actividad que desarrollará la adquirente ya existiera previamente en la transmitente, permitiendo identificar el conjunto patrimonial afectado a esa actividad. Solo cuando concurran ambas condiciones procede el régimen especial, descartando segregaciones parciales que, aunque mercantilmente válidas, carezcan de unidad económica autónoma o supongan inicio de nueva actividad.
Hechos
La entidad consultante, propiedad de dos hermanos en un 25% cada uno y de tres socios más unidos por relación de parentesco, tiene como objeto social el arrendamiento de viviendas y locales de negocio. Para el desarrollo de su actividad cuenta con dos empleados y tiene sus oficinas operativas instaladas en un piso de su propiedad no arrendado.
Por motivos de interés entre los socios y con la finalidad de salvar ciertas diferencias de criterio se pretende realizar una escisión parcial de la sociedad mediante la cual se adjudicarían todos los activos de la entidad (pisos, plazas de garaje y dos locales de negocio), excepto una villa y sus terrenos anexos, a tres sociedades propiedad de cada grupo familiar anteriormente indicado.
Cuestión planteada
Si la operación planteada se puede acoger al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS considera escisión la operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
Se desprende de lo anterior que, aunque la normativa mercantil ampare un concepto amplio de escisión parcial (en concreto, el artículo 253 de la Ley de Sociedades Anónimas, cuyo texto refundido fue aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, solo exige respecto al patrimonio social que se segrega que forme una unidad económica), el régimen fiscal especial del TRLIS sólo se aplica a aquellas escisiones parciales en las que el patrimonio segregado constituya una “rama de actividad”.
A tal efecto, el apartado 4 del artículo 83 del TRLIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios…”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en los conceptos de “rama de actividad” y de “unidad económica” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
En consecuencia, en la medida en que el patrimonio segregado determine la existencia de una explotación económica en sede de la sociedad transmitente, que se aporta a la entidad adquirente, de tal manera que ésta podrá seguir realizando la misma actividad en condiciones análogas, la operación a que se refiere la consulta cumple los requisitos formales del artículo 83 del TRLIS para acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII.
De la información proporcionada por la consultante se desprende que los distintos elementos aportados a las tres sociedades no constituyen por sí mismos una rama de actividad. Así, se requiere que exista una organización empresarial en sede de la consultante para llevar a cabo la gestión diferenciada de cada una de las partes que se pretenden transmitir, de tal forma que cada una de ellas determine la existencia autónoma de una actividad económica, que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma. Por el contrario, en el caso planteado, se produce la aportación de una serie de bienes a tres sociedades distintas sin que los patrimonios segregados constituyan en sede de la transmitente ramas de actividad diferenciadas, es decir, sin que exista una organización empresarial para cada conjunto patrimonial que permita considerar la existencia de una rama de actividad.
Por tanto, al no cumplirse el requisito exigido por la norma en relación a la existencia de una rama de actividad en sede de la transmitente, la operación de escisión parcial planteada no podrá aplicarse el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004 art. 83.2