Las operaciones de escisión parcial financiera descritas son susceptibles de acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS, siempre que concurran los requisitos mercantiles mínimos: (i) el patrimonio segregado (participaciones mayoritarias) constituya una unidad económica conforme al artículo 70 de la Ley 3/2009; (ii) el patrimonio remanente en las sociedades escindidas esté igualmente constituido por una unidad económica de similares características (participaciones mayoritarias o rama de actividad). La consulta concluye que estas condiciones parecen cumplirse en el caso planteado, permitiendo la aplicación del régimen diferido.
Hechos
La sociedad consultante M, junto con las sociedades H y J, están participadas íntegramente por el mismo grupo familiar. Las sociedades H y J ejercen, entre otras, las actividades de promoción y arrendamiento de inmuebles industriales, contando para ello con la correspondiente estructura y organización empresarial, teniendo dichas actividades, en cada una de las citadas sociedades, la consideración de rama de actividad. A su vez, tanto la sociedad H como J, son titulares de acciones y/o participaciones en otras sociedades, siendo los porcentajes de participación en cada una de ellas superiores al 50%.
Es intención del grupo familiar, proceder a una reorganización estratégica del mismo mediante una nueva estructura más operativa. A tal fin, se pretende concentrar en la entidad consultante (M), todas las acciones y participaciones en las que se tiene una participación mayoritaria, para lo cual se pretende llevar a cabo sendas escisiones financieras en las sociedades H y J, respectivamente. En contraprestación, los socios de las sociedades escindidas (H y J) recibirán, en proporción a sus respectivas participaciones, valores representativos del capital de M, procediendo H y J a reducir su capital y sus reservas en la cuantía necesaria.
Las escisiones parciales financieras planteadas se llevarían a cabo con la finalidad de integrar en una única sociedad todas las acciones y participaciones en las que el grupo ostenta la mayoría de capital, con en el fin de centralizar en una única sociedad el control, la planificación y la toma de decisiones de dicha cartera, adecuando la estructura organizativa mediante la diferenciación de los distintos negocios empresariales, así como limitar el riesgo empresarial dentro del grupo, separando los riesgos inherentes a cada uno de los negocios desarrollados.
Cuestión planteada
Se plantea si las operaciones de escisión parcial financiera planteadas podrían acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.c) del TRLIS, considera escisión la operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social en estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior”.
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva resulta esencial que el patrimonio segregado como consecuencia de la escisión parcial de participaciones sociales o escisión financiera constituya una “unidad económica”, de acuerdo con lo previsto en el artículo 70 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles. Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en la entidad escindida esté constituido por una unidad económica de similares características, constituido por participaciones mayoritarias en entidades, o bien, por una rama de actividad. Cumpliéndose esta circunstancia, la operación de escisión financiera planteada podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
En el presente caso, parecen cumplirse los requisitos establecidos para calificar las operaciones como escisiones parciales financieras, en los términos descritos, puesto que las sociedades H y J segregarán y transmitirán a la sociedad M participaciones mayoritarias en el capital social de otras entidades. Por otra parte, las entidades H y J mantendrán, en su patrimonio, los activos y pasivos afectos al desarrollo de las actividades de promoción y arrendamiento de inmuebles industriales, por lo que permanecerá, tanto en la sociedad escindida J como en la sociedad H, al menos, una rama de actividad, En tal supuesto, pueden considerarse cumplidas las circunstancias indicadas para que las operaciones de escisión financiera planteadas pueda acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Por otra parte, la aplicación del régimen fiscal especial requiere analizar lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de determinadas entidades de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que las operaciones planteadas se realizarían con la finalidad de integrar en una única sociedad todas las acciones y participaciones en las que el grupo ostenta la mayoría de capital, con en el fin de centralizar en una única sociedad el control, la planificación y la toma de decisiones de dicha cartera, adecuando la estructura organizativa mediante la diferenciación de los distintos negocios empresariales, así como limitar el riesgo empresarial dentro del grupo, separando los riesgos inherentes a cada uno de los negocios desarrollados. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96-2