La operación tributará al tipo reducido del 7% (no al 16% general) si el bien reúne las características objetivas previstas en el artículo 91.1.3 LVA: material de origen exclusivamente vegetal o animal susceptible de reproducción, o bien específicamente listado (semillas, fertilizantes, plaguicidas, plásticos de cultivo, flores, plantas ornamentales). La aplicación depende de que el producto, por su envasado, presentación y estado de conservación, sea susceptible de utilización directa, habitual e idónea en actividades agrícolas, forestales o ganaderas, sin admitir analogía para ampliar la relación de bienes expresamente recogida.
Hechos
Venta de plantas de olivos de diferentes tamaños
Cuestión planteada
Tipo impositivo de IVA que debe aplicarse a dicha venta.
Contestación
1. - El artículo 90, apartado Uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que el Impuesto se exigirá al tipo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
2. - El artículo 91, apartado uno.1, números 3º y 9º, de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:
"Uno. Se aplicará el tipo del 7 por ciento a las operaciones siguientes:
1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
(....)
3º. Los siguientes bienes cuando, por sus características objetivas, envasado, presentación y estado de conservación, sean susceptibles de ser utilizados directa, habitual e idóneamente en la realización de actividades agrícolas, forestales o ganaderas: semillas y materiales de origen exclusivamente animal o vegetal susceptibles de originar la reproducción de animales o vegetales; fertilizantes, residuos orgánicos, correctores y enmiendas, herbicidas, plaguicidas de uso fitosanitario o ganadero; los plásticos para cultivos en acolchado, en túnel o en invernadero y las bolsas de papel para la protección de las frutas antes de su recolección.
(....)
9º. Las flores, las plantas vivas de carácter ornamental, así como las semillas, bulbos, esquejes y otros productos de origen exclusivamente vegetal susceptibles de ser utilizados en su obtención".
3. - De conformidad con lo dispuesto en el artículo 12.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18 de diciembre) y en el artículo 3.1. del Código Civil, las normas han de interpretarse según el sentido propio de sus palabras, en relación con su contexto y sus antecedentes históricos y legislativos, atendiendo asimismo fundamentalmente a su espíritu y finalidad.
Además, debe tenerse en cuenta lo previsto en el artículo 14 de la misma Ley General Tributaria, que prohíbe la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de los beneficios fiscales.
4. - El número 3º del apartado uno.1 del artículo 91 de la Ley 37/1992 prevé la aplicación del tipo reducido del 7 por ciento a dos grupos de bienes cuando, por sus características objetivas, envasado, presentación y estado de conservación, sean susceptibles de ser utilizados directa, habitual o idóneamente en la realización de actividades agrícolas.
El primero de estos grupos está constituido por las semillas y otros materiales de origen exclusivamente vegetal susceptibles de originar la reproducción de vegetales. Esta Dirección General ha considerado que se encuentran comprendidos dentro de este grupo de bienes los
bulbos, esquejes y plantones que no hayan alcanzado el estado de planta adulta, en tanto que productos de origen exclusivamente vegetal que dan origen a una planta adulta.
El segundo grupo está constituido por un conjunto determinado de bienes cuya característica distintiva del primer grupo anteriormente mencionado sería la de tratarse de bienes utilizados en el cultivo empresarial de vegetales, pero que no originan la reproducción de los mismos. Tales bienes serían además, únicamente, los que expresamente menciona el precepto: fertilizantes, residuos orgánicos, correctores y enmiendas, herbicidas, plaguicidas, plásticos para cultivo de acolchado, en túnel o invernadero y las bolsas de papel para la protección de las frutas antes de su recolección.
El número 9º del apartado uno.1 del artículo 91 de la Ley 37/1992, no hace la distinción a que se ha hecho referencia en el apartado anterior, limitándose a señalar que se aplicará el tipo reducido del 7 por ciento, además de a las flores y a las plantas vivas de carácter ornamental, a las semillas, bulbos, esquejes y otros productos de origen exclusivamente vegetal susceptibles de ser utilizados en la obtención de dichas flores y plantas.
En base a lo anterior, esta Dirección General considera que el número 9º del apartado uno.1 del artículo 91 de la Ley 37/1992, comprende únicamente las flores y plantas vivas de carácter ornamental y aquellos bienes que, siendo de naturaleza exclusivamente vegetal, son susceptibles de originar, al igual que las semillas, los bulbos y los esquejes, la reproducción de dichos vegetales, caso que no es, en principio, aplicable a la consulta formulada.
5. - En consecuencia con todo lo anterior, este Centro Directivo considera lo siguiente:
Del texto de la consulta no se desprende ninguna información sobre el uso a que se destinan habitualmente las plantas de olivo comercializadas ni sus características objetivas por lo que dependiendo de estos datos, el consultante deberá aplicar el tipo impositivo que se ajuste a las características del producto que comercializa aplicando las siguientes normas:
1º.- En virtud de lo dispuesto en el artículo 91.uno.1.3º de la Ley 37/1992, se aplicará el tipo reducido del 7 por ciento a las entregas de los productos a que se refiere el escrito de consulta en el supuesto de que dichos bienes tengan la consideración de esquejes y plantones que no hayan alcanzado el estado de planta adulta, y de que, además, por sus características objetivas, envasado, presentación y estado de conservación sean susceptibles de ser utilizados habitual e idóneamente en la realización de actividades agrícolas o forestales.
2º.- En el supuesto de que en los referidos bienes no concurriesen los requisitos señalados en el número 1º anterior, el tipo impositivo aplicable a las entregas de los mismos será el general del 16 por ciento.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 90 Uno, 91 Uno 3º y 9º-