La exención del artículo 21 de la Ley 38/1992 para alcohol destilado de origen agrícola utilizado en la producción de vinagre requiere necesariamente que dicho alcohol incorpore como marcador vinagre de alcohol (mínimo 6 kg de ácido acético por 100 litros de alcohol puro a 20°C) antes de su circulación hacia el establecimiento productor de vinagre. El marcado no es una formalidad complementaria sino un requisito material de acceso a la exención, cuyo incumplimiento determina la sujeción al impuesto especial sobre la totalidad del alcohol recibido.
Hechos
En una fábrica de vinagre se recibe una "solución hidroalcohólica", cuyo grado alcohólico está comprendido entre 18% vol y 21% vol, procedentes de una fábrica de cerveza.
Cuestión planteada
Obligación de marcar la solución hidroalcohólica, como establece el artículo 53 del Reglamento de los Impuestos Especiales, para poder aplicar la exención prevista en el artículo 21 de la Ley de Impuestos Especiales.
Contestación
El artículo 21.1 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE de 29 de diciembre) establece que estarán exentas, siempre que se cumplan las condiciones que reglamentariamente se establezcan:
“1. La fabricación e importación de alcohol y de bebidas alcohólicas que se destinen a la producción de vinagre. Se entiende por vinagre el producto clasificado en el código NC 2209.
La aplicación de la exención, en los casos de utilización de alcohol destilado de origen agrícola, queda condicionada a que dicho alcohol lleve incorporado, como marcador, vinagre de alcohol con cumplimento de las condiciones y en los porcentajes exigidos reglamentariamente.”
En desarrollo de esta disposición, el artículo 53 del Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 28 de julio), establece:
“Artículo 53. Exención por obtención de vinagre.
1. Los establecimientos que se dediquen a la obtención de vinagre a partir de alcohol o bebidas alcohólicas deberán inscribirse en el registro territorial de la oficina gestora correspondiente al establecimiento donde se realice el proceso. En el escrito de solicitud indicarán la clase de productos objeto de los impuestos que desean recibir.
2. La oficina gestora expedirá, en su caso, la correspondiente tarjeta de suministro cuya presentación ante los proveedores de alcohol o bebidas alcohólicas o, en su caso, ante la aduana de importación será necesaria para la aplicación de la exención establecida en el artículo 21. 1 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales.
3. Para la expedición de la tarjeta a que se refiere el apartado anterior será condición necesaria que se preste una garantía por un importe del 1,5 por 100 de las cuotas correspondientes al alcohol y bebidas alcohólicas recibidas en el año anterior o, en su defecto, de las cantidades que se prevea recibir en un año.
4. Los establecimientos que se dediquen a la obtención de vinagre a partir de alcohol o bebidas alcohólicas están sujetos al régimen de intervención establecido en el artículo 48.
“5. Para la aplicación de la exención prevista en el artículo 21. 1 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, el alcohol destilado de origen agrícola deberá llevar incorporado vinagre de alcohol en la proporción necesaria para que el contenido sea como mínimo de 6 kilos de ácido acético por cien litros de alcohol puro, a la temperatura de 20º C. A estos efectos, se entiende por vinagre de alcohol el producto obtenido por la fermentación acética del alcohol destilado de origen agrícola.
6. El alcohol circulará directamente desde el establecimiento proveedor hasta el establecimiento de destino con indicación en el correspondiente documento de acompañamiento de que se trata de alcohol destinado a ser marcado en destino.
7. El titular del establecimiento elaborador de vinagre deberá presentar en la oficina gestora correspondiente al domicilio del establecimiento, con anterioridad al momento previsto para la recepción del alcohol con aplicación de la exención, un escrito comunicando la razón social y CAE del establecimiento proveedor, la cantidad y graduación del alcohol que vaya a recibir, la fecha prevista de recepción del alcohol, la cantidad de vinagre que se prevé incorporar y la fecha y la hora del inicio de la operación de marcado, así como su duración previsible. Este escrito se presentará por los medios y en los plazos establecidos en el artículo 82. 1, párrafo tercero.
Si, llegado el momento previsto para el marcado comunicado en el escrito al que se refiere el párrafo anterior, no se hubieran personado los servicios de intervención correspondientes, el titular del establecimiento de elaboración de vinagre procederá a efectuar la citada operación en las condiciones que indicó en el referido escrito.
La existencia, en establecimientos elaboradores de vinagre, de alcohol recibido en los mismos al amparo de la exención que no haya sido marcado conforme a lo previsto en este artículo será considerada como incumplimiento de las condiciones reglamentariamente previstas para la aplicación de la exención.
8. En todos los establecimientos elaboradores de vinagre se deberá llevar una cuenta o registro que refleje el movimiento y utilización del alcohol y bebidas alcohólicas recibidas, así como del vinagre obtenido.”
Por otro lado, entre las obligaciones específicas de los fabricantes de cerveza, el apartado 5 del artículo 59 del Reglamento de los Impuestos Especiales, establece:
“5. Cuando, como consecuencia de las operaciones de fabricación de cerveza se obtuviere residualmente alcohol, tal circunstancia deberá ser comunicada al servicio de intervención no pudiendo el fabricante disponer de dicho alcohol sin la previa autorización del referido servicio o transcurridos diez días desde la presentación de la comunicación sin haber recibido respuesta. A la obtención y almacenaje de alcohol en la fábrica de cerveza y a su ulterior expedición desde la misma le serán de aplicación las mismas normas que regulan la obtención, el almacenaje y expedición de alcohol desde una fábrica de alcohol.
A las fábricas de cerveza que obtengan alcohol como consecuencia de los procesos de desalcoholización de la cerveza les será de aplicación lo dispuesto en el apartado 2.b.1.º del artículo 43 de este Reglamento, en relación exclusiva con el alcohol que salga de fábrica con cualquier destino, con exclusión de su destrucción. Asimismo, estas fábricas serán inscritas en el registro de la oficina gestora correspondiente con una clave de actividad que las distinga de aquéllas que solo obtienen y comercializan cerveza o, en caso de obtener alcohol, se utilice o se destruya en las mismas instalaciones.”
De las disposiciones transcritas se infiere que la obligación de que la materia prima recibida para fabricar vinagre lleve incorporado, como marcador, vinagre de alcohol solo se produce cuando esta materia prima sea “alcohol destilado de origen agrícola”.
Así las cosas, ni la Ley de Impuestos Especiales ni su Reglamento de aplicación definen lo que se considera “alcohol destilado de origen agrícola”, limitándose a establecer, en su artículo 20.1, que alcohol es “El alcohol etílico o etanol clasificado en los códigos NC 2207 ó 2208”. No obstante, esta Dirección General entiende que, a los efectos de esta obligación de marcado, el concepto “alcohol destilado de origen agrícola” no resulta comprensivo del alcohol procedente de fermentación ni de las soluciones hidroalcohólicas que se obtengan con alcohol procedente exclusivamente de fermentación, ni de las bebidas alcohólicas en general, incluso aunque éstas fueran bebidas derivadas, ni –naturalmente- del alcohol destilado que no sea de origen agrícola.
Por consiguiente, si la solución hidroalcohólica que va a enviarse a la fábrica de vinagre es un producto resultante de la extracción de alcohol en la fábrica de cerveza por medios diferentes de la destilación o rectificación, dicha solución hidroalcohólica no precisa llevar incorporado vinagre de alcohol como marcador.
Referencia normativa
Ley 38/1992, art. 21 RIIEE RD 1165/1995 art. 53