En operación de fusión por absorción, la extinción de la sociedad dominante determina la extinción del grupo fiscal, concluyendo su período impositivo en la fecha de extinción de la absorbida (no al cierre del ejercicio anterior). El grupo debe presentar declaración liquidatoria hasta esa fecha, aplicándose los efectos del artículo 81 TRLIS (integración de eliminaciones pendientes, traspaso de bases negativas y deducciones). La conclusión no se ve alterada por la aplicación del régimen de reestructuraciones si se cumplen sus requisitos.
Hechos
Como consecuencia de una fusión inversa, la sociedad dominada S va a absorber a la sociedad G hoy dominante de un grupo fiscal, así como a otra de las sociedades dominadas del grupo.
La sociedad dominada pasará a ser dominante, sucediendo universalmente en derechos y obligaciones a las absorbidas. El grupo tiene interés en continuar siendo grupo fiscal.
La operación se acuerda formalmente a finales de 2007, con fecha de retroacción contable a 1 de enero de 2007, e inscripción en el Registro Mercantil posiblemente a principios de 2008.
Cuestión planteada
Si se mantiene el grupo fiscal anterior o se produce su extinción, así como efectos que esta operación genera en el grupo.
Contestación
La presente contestación no analiza la procedencia de la aplicación del régimen fiscal especial de operaciones de reestructuración previsto en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, si bien partirá de la premisa de que se cumplen todos los requisitos y condiciones para su aplicación y que las entidades afectadas optan por su aplicación.
El apartado 2 del artículo 26 del texto refundido de la ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece, entre otros supuestos de conclusión del período impositivo, la extinción de la entidad.
Por su parte, el artículo 76.1 del TRLIS dispone que “el período impositivo del grupo fiscal coincidirá con el de la sociedad dominante.” Igualmente,, el artículo 67.5 del TRLIS establece que “el grupo fiscal se extinguirá cuando la sociedad dominante pierda dicho carácter”.
De acuerdo con lo anterior, puesto que en una operación de fusión la entidad absorbida se extingue (artículo 233.2 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, TRLSA), para ella concluye un período impositivo en la fecha de extinción y, en la medida en que hasta ese momento dicha sociedad tiene la condición de dominante del grupo integrado por ella y sus dependientes, el período impositivo de dicho grupo finaliza igualmente en la fecha en que tiene lugar la extinción de la sociedad dominante. Así, dado que la extinción de la sociedad dominante del grupo determina la extinción del grupo fiscal, este hecho que conlleva los efectos establecidos en el artículo 81 del TRLIS (integración en la base imponible de las eliminaciones pendientes de incorporación, traspaso del derecho a compensar bases imponibles negativas o deducciones pendientes, etc.).
Por tanto, a efectos de la aplicación del régimen de consolidación fiscal en el caso planteado, al extinguirse la sociedad dominante del grupo en el proceso de fusión por absorción, dicha extinción determina la finalización del período impositivo del grupo, por lo que deberá presentarse la correspondiente declaración del grupo que se extingue, desde el inicio del período impositivo hasta la fecha de extinción del grupo.
A efectos de determinar la base imponible del grupo fiscal correspondiente tanto al periodo impositivo finalizado con la conclusión del ejercicio económico correspondiente al año 2007, como al periodo impositivo concluido cuando se extinga la sociedad dominante del grupo, deberá tenerse en consideración lo establecido en el artículo 91 del TRLIS, esto es, las rentas de las actividades realizadas por la sociedad dominante-absorbida se entenderán realizadas por la entidad dependiente-absorbente desde la fecha de retroacción contable, a efectos de determinar las bases imponibles individuales de cada una de esas dos entidades y, por tanto, de la determinación de la base imponible consolidada del grupo fiscal primitivo.
Si la operación de fusión por absorción descrita en el texto de la consulta se acoge al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores, regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, le resultará de aplicación lo previsto en el artículo 90.1, según el cual:
“1. Cuando las operaciones mencionadas en el artículo 83 determinen una sucesión a título universal, se transmitirán a la entidad adquirente los derechos y las obligaciones tributarias de la entidad transmitente.
La entidad adquirente asumirá el cumplimiento de los requisitos necesarios para continuar en el goce de los beneficios fiscales o consolidar los disfrutados por la entidad transmitente.”
Como la operación de fusión por absorción supone una sucesión a título universal y, en el caso consultado, la entidad absorbida tenía derecho a tributar con sus sociedades dependientes según el régimen de consolidación fiscal, al haber optado en su momento por su aplicación, dicho derecho se transmite a la sociedad absorbente desde el momento en que tiene efectos la operación de fusión.
Como consecuencia de ello, a partir de la fecha de realización de la fusión, surge un nuevo grupo integrado por la sociedad absorbente, como dominante, y como dependientes todas las que tenían igual consideración en el grupo extinguido, siendo el primer período impositivo en el que es de aplicación el régimen especial el comprendido entre la fecha de extinción del anterior grupo y la fecha de finalización del período impositivo de la nueva entidad dominante.
Dado que en este caso particular todas las sociedades que integran el nuevo grupo formaban parte del anterior grupo extinguido, los acuerdos adoptados por aquellas sociedades que fueron comunicados a la Administración tributaria se consideran válidos a efectos de la aplicación del régimen de consolidación fiscal para el nuevo grupo, sin necesidad de adoptar nuevos acuerdos sociales y, por tanto, conservaría el mismo número del grupo fiscal que el anterior.
No obstante, de acuerdo con lo establecido en el artículo 70.6 del TRLIS, antes de la finalización del primer periodo impositivo del nuevo grupo, la nueva entidad dominante comunicará a la Administración tributaria la composición del grupo fiscal para dicho periodo y cambios respecto del periodo impositivo anterior.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-1