La opción por la modalidad del artículo 45.3 IS debe ejercerse en declaración censal durante febrero del año natural en que surtirá efectos (si el período impositivo coincide con el año natural) o, en caso contrario, en los dos meses siguientes al inicio del período o hasta la finalización del plazo del primer pago fraccionado si este fuera inferior. El pago de octubre de 2006 se imputa al ejercicio en curso el 1 de octubre de ese año. La base imponible para calcular el pago fraccionado bajo la modalidad 45.3 corresponde a la parte proporcional de la base del período de los 9 primeros meses (determinada según normas legales) cuando se ejerce esta opción, no a la cuota del último período cerrado.
Hechos
La entidad consultante es una empresa de reducida dimensión. El periodo impositivo comienza el 1 de octubre y termina el 30 de septiembre del año siguiente. Realiza los pagos fraccionados según lo establecido en los apartados 1 y 2 del artículo 45 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y desea acogerse a la modalidad prevista en el apartado 3 de dicho artículo a partir del periodo impositivo que comienza el 1 de octubre de 2006.
Cuestión planteada
1) Plazo para optar por la modalidad del artículo 45.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
2) A qué ejercicio se debe imputar el pago fraccionado que se efectuará en los primeros 20 días del mes de octubre de 2006.
3) Qué periodo se debe considerar para determinar la base imponible sobre la que se calcula el pago fraccionado, según la modalidad del artículo 45.3.
Contestación
El artículo 45 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece lo siguiente:
“Artículo 45. El pago fraccionado.
1. En los primeros 20 días naturales de los meses de abril, octubre y diciembre, los sujetos pasivos deberán efectuar un pago fraccionado a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso el día 1 de cada uno de los meses indicados.
2. La base para calcular el pago fraccionado será la cuota íntegra del último período impositivo cuyo plazo reglamentario de declaración estuviese vencido el primer día de los 20 naturales a que hace referencia el apartado anterior, minorado en las deducciones y bonificaciones a que se refieren los capítulos II, III y IV de este título, así como en las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a aquél.
Cuando el último período impositivo concluido sea de duración inferior al año se tomará también en cuenta la parte proporcional de la cuota de períodos impositivos anteriores, hasta completar un período de 12 meses.
3. Los pagos fraccionados también podrán realizarse, a opción del sujeto pasivo, sobre la parte de la base imponible del período de los tres, nueve u 11 primeros meses de cada año natural determinada según las normas previstas en esta ley.
Los sujetos pasivos cuyo período impositivo no coincida con el año natural realizarán el pago fraccionado sobre la parte de la base imponible correspondiente a los días transcurridos desde el inicio del período impositivo hasta el día anterior al inicio de cada uno de los períodos de ingreso del pago fraccionado a que se refiere el apartado 1. En estos supuestos, el pago fraccionado será a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso el día anterior al inicio de cada uno de los citados períodos de pago.
Para que la opción a que se refiere este apartado sea válida y produzca efectos, deberá ser ejercida en la correspondiente declaración censal, durante el mes de febrero del año natural a partir del cual deba surtir efectos, siempre y cuando el período impositivo a que se refiera la citada opción coincida con el año natural. En caso contrario, el ejercicio de la opción deberá realizarse en la correspondiente declaración censal, durante el plazo de dos meses a contar desde el inicio de dicho período impositivo o dentro del plazo comprendido entre el inicio de dicho período impositivo y la finalización del plazo para efectuar el primer pago fraccionado correspondiente al referido período impositivo cuando este último plazo fuera inferior a dos meses.
El sujeto pasivo quedará vinculado a esta modalidad del pago fraccionado respecto de los pagos correspondientes al mismo período impositivo y siguientes, en tanto no se renuncie a su aplicación a través de la correspondiente declaración censal que deberá ejercitarse en los mismos plazos establecidos en el párrafo anterior.
4. La cuantía del pago fraccionado será el resultado de aplicar a las bases previstas en los dos apartados anteriores el porcentaje que se establezca en la Ley de Presupuestos Generales del Estado.
En la modalidad prevista en el apartado anterior, de la cuota resultante se deducirán las bonificaciones del capítulo III del presente título, otras bonificaciones que le fueren de aplicación al sujeto pasivo, las retenciones e ingresos a cuenta practicados sobre los ingresos del sujeto pasivo, y los pagos fraccionados efectuados correspondientes al período impositivo.
5. El pago fraccionado tendrá la consideración de deuda tributaria”.
Al no coincidir el periodo impositivo con el año natural y ser superior a dos meses el tiempo transcurrido entre el inicio del periodo impositivo (1 de octubre de 2006) y la finalización del plazo para efectuar el primer pago fraccionado (20 de diciembre de 2006), el ejercicio de la opción por la modalidad del artículo 45.3 del TRLIS deberá realizarse en el plazo de dos meses a contar desde el inicio del periodo impositivo, esto es, desde el 1 de octubre de 2006.
Para contestar a la segunda cuestión se debe tener en cuenta que, al no coincidir el periodo impositivo con el año natural, la opción por la modalidad del artículo 45.3 del TRLIS supone que el pago fraccionado se realiza a cuenta de la liquidación del periodo impositivo que esté en curso el día anterior al inicio del periodo de pago de que se trate y, por tanto, si el mes en que comienza el periodo impositivo coincide con uno de los meses en que se realiza el pago fraccionado (abril, octubre o diciembre), en los primeros veinte días del mes en que se haya cambiado la modalidad del apartado 1 por la del apartado 3 del artículo 45 del TRLIS no habrá que realizar pago fraccionado alguno.
En definitiva, los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades cuyo periodo impositivo comience el 1 de octubre y termine el 30 de septiembre del año siguiente, que hayan optado por la modalidad del artículo 45.3 del TRLIS con efectos desde el periodo impositivo que comienza el 1 de octubre de 2006, realizarán los siguientes pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre Sociedades de los periodos impositivos 1-10-2005 / 30-9-2006 y 1-10-2006 / 30-9-2007 de la siguiente manera:
a) Periodo impositivo 1-10-2005 / 30-9-2006, según la modalidad del artículo 45.2 :
El primero, en los primeros veinte días naturales del mes de octubre de 2005, sobre la cuota íntegra minorada del periodo impositivo 1-10-2003 / 30-9-2004.
El segundo, en los primeros veinte días naturales del mes de diciembre de 2005, sobre la cuota íntegra minorada del periodo impositivo 1-10-2003 / 30-9-2004.
El tercero, en los primeros veinte días naturales del mes de abril de 2006, sobre la cuota íntegra minorada del periodo impositivo 1-10-2003 / 30-9-2004.
b) Periodo impositivo 1-10-2006 / 30-9-2007, según la modalidad del artículo 45.3 del TRLIS (tercera cuestión de la consulta):
El primero, en los primeros veinte días naturales del mes de diciembre de 2006, sobre la parte de la base imponible correspondiente al periodo 1-10-2006 a 30-11-2006.
El segundo, en los primeros veinte días naturales del mes de abril de 2007, sobre la parte de la base imponible correspondiente al periodo 1-10-2006 a 31-3-2007.
El tercero, en los primeros veinte días naturales del mes de octubre de 2007, sobre la parte de la base imponible correspondiente al periodo 1-10-2006 a 30-9-2007.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 45