Los atrasos salariales derivados de sentencia judicial se califican como rendimientos del trabajo y se imputan al período en que la resolución adquiere firmeza (art. 14.2.a LIRPF), no al período en que fueron exigibles originalmente. En este caso, la imputación corresponde al ejercicio 2007 (año en que la sentencia adquirió firmeza), aplicándose la reducción del 40% prevista en el art. 18.2 LIRPF por período de generación superior a dos años. Los intereses de demora constituyen rendimientos de capital mobiliario con imputación en el período en que se perciben. La declaración-liquidación complementaria se presenta en el plazo entre la percepción y el final del siguiente período de presentación, sin sanciones ni intereses de demora.
Hechos
Conforme a sentencia dictada por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de fecha 16 de abril de 2007, se reconoce al interesado la percepción de atrasos en concepto de "diferencias retributivas", más intereses de demora.
Cuestión planteada
Calificación e imputación temporal de los ingresos percibidos por los conceptos antes señalados.
Contestación
En relación a las cuestiones planteadas se informa lo siguiente.
1º Ingresos percibidos en concepto de atrasos, a resultas de sentencia judicial.
Como regla general, los rendimientos del trabajo (calificación que procede en este supuesto) se imputan al período impositivo en que son exigibles por el perceptor. Ahora bien, junto con esta regla general, la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y de modificación parcial de las leyes del Impuesto sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, recoge en su artículo 14.2 unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí las recogidas en las letras a) y b) y que, respectivamente, establecen lo siguiente:
- "Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza".
- "Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputaran a éstos, practicándose, en su caso, declaración-liquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto".
La aplicación de la normativa expuesta al supuesto planteado nos lleva a las siguientes conclusiones sobre la imputación de los rendimientos del trabajo a que da lugar la resolución judicial:
1ª. Procederá imputar al período impositivo en el que la resolución judicial haya adquirido firmeza en el presente caso el año 2007, los rendimientos que abarcan desde el 20/07/99 hasta el 3/01/04. A lo que hay que añadir la aplicación de la reducción del 40 por 100 que el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto establece para los rendimientos del trabajo con período de generación superior a dos años.
2ª. Por tanto, y conforme con los datos aportados en el escrito de consulta, será en la declaración del IRPF correspondiente a 2007 donde proceda incorporar las diferencias salariales, incorporación que deberá tener en cuenta la conclusión anterior.
2º Intereses de demora
Por lo que se refiere a los intereses percibidos por el contribuyente, cabe indicar que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, éstos tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto, proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional. Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 de la misma ley, han de tributar como ganancias patrimoniales.
Una vez establecida la calificación de ganancias patrimoniales a los intereses de demora, el siguiente paso es determinar el período de imputación.
A la imputación temporal de las ganancias patrimoniales se refiere el artículo 14.1 c) de la Ley del Impuesto establecido que “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”.
Conforme con lo anterior, y teniendo en cuenta que tanto los intereses procesales como los moratorios abarcan el respectivo período que comprende el retraso, la alteración patrimonial sólo puede entenderse producida cuando los mismos se reconocen, es decir, cuando se cuantifican y se acuerda su abono, es decir, en el presente caso en el ejercicio del año 2007.
A todo lo expuesto hay que añadir que tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, nos llevan a concluir que los intereses de demora procederá integrarlos en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la Ley del Impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF Ley 35/2006, Art. 14, 33, 49