Los aceites y grasas de los códigos NC 1507-1518 se incluyen en el ámbito objetivo del Impuesto sobre Hidrocarburos cuando se destinan a uso como carburante (art. 46.2 y 50 bis.2 Ley 38/1992), independientemente de que requieran transformación química previa. El elemento configurador del hecho imponible es el destino final como carburante y no la modificación del producto. La condición de fábrica respecto al impuesto depende de quién realiza esa destinación y desde qué instalación, siendo determinante la intención de la entidad que remite los productos, no exclusivamente la del intermediario. La aplicación del tipo especial de biocarburante requiere cumplimiento de las condiciones reglamentarias del artículo 108 bis RIE.
Hechos
La consultante es titular de una planta de fabricación de biocarburantes a partir de aceites vegetales y grasas animales, que deben ser transformados mediante un proceso de transesterificación metílica para poder ser utilizados como carburante. Los aceites y grasas necesarios para su proceso fabril podrían recibirse desde otro Estado miembro de la Unión Europea o importarse.
Cuestión planteada
Inclusión en el ámbito objetivo del Impuesto sobre Hidrocarburos de los referidos aceites y grasas e implicaciones sobre la circulación intracomunitaria y la importación de los mismos.
Contestación
1. El artículo 46, apartado 2, de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, establece:
"Estarán también incluidos en el ámbito objetivo del impuesto los productos no comprendidos en el apartado anterior [apartado 1, que establece un catálogo de productos clasificados en determinados códigos NC que tienen la consideración de hidrocarburos] destinados a ser utilizados como carburante, como aditivos para carburantes o para aumentar el volumen final de determinados carburantes."
Con efectos a partir del 1 de enero de 2004, el artículo 50 bis, apartado 2, de la Ley 38/1992, establece:
"A los efectos de lo establecido en este artículo se consideran "biocarburantes" los siguientes productos incluidos en el ámbito objetivo del impuesto sobre hidrocarburos en virtud de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 46 de esta Ley:
… …
c) Los productos definidos en los códigos NC 1507, 1508, 1510, 1511, 1512, 1513, 1514, 1515 y 1518, ya se utilicen como tales o previa modificación química.
Lo dispuesto en los artículos 50.2 y 54.1 de la Ley no será aplicable en relación con los biocarburantes definidos en este apartado 2."
Por tanto, el hecho de destinar un producto de los indicados en la letra c del apartado 2 del artículo 50 bis de la Ley 38/1992, a un uso como carburante constituye el elemento determinante por el que dicho producto se convierte en producto objeto del impuesto y su “fabricación” deviene en hecho imponible del impuesto; la transformación química de estos productos puede no ser necesaria, como la propia norma explicita (ya se utilicen como tales o previa modificación química), y por tanto, destinarlo al uso como carburante y no el hecho de efectuar una transformación química del producto, es lo que configura la inclusión en el ámbito objetivo
Así las cosas, qué instalación ostenta la condición de fábrica es una cuestión que depende, pues, de quién destina los referidos aceites al uso como carburante y desde qué instalación lo hace. En el caso consultado, no consta si los proveedores de la consultante son conscientes del destino que van a recibir los productos que envían.
En todo caso, como establece el artículo 50 bis de la Ley 38/1992, la aplicación del tipo impositivo especial a los biocarburantes se hará en las condiciones reglamentariamente establecidas y, en particular, conforme a lo dispuesto en el artículo 108 bis del Reglamento de los Impuestos Especiales, según la redacción dada a este artículo por el Real Decreto 1739/2003, de 19 de diciembre, por el que se modifican el Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por el Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio, y el Real Decreto 3485/2000, de 29 de diciembre (BOE de 13 de enero de 2004); entre otras condiciones, dicho artículo establece:
"1. La aplicación del tipo especial previsto en el artículo 50 bis de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, se regirá por lo dispuesto en este artículo y requerirá la previa introducción de los biocarburantes en una fábrica o depósito fiscal situados en el ámbito territorial interno, si no se hallasen previamente en uno de estos establecimientos."
… …
5. A los efectos de lo dispuesto en los apartados anteriores, tendrán la consideración de fábrica de hidrocarburos y deberán inscribirse como tales en el registro territorial los siguientes establecimientos:
a) Cuando el biocarburante sea susceptible de ser utilizado directamente o bien se destine a ser mezclado sin modificación química con un carburante, tendrá la consideración de fábrica de hidrocarburos el establecimiento donde se obtenga el biocarburante.
b) Con independencia de lo previsto en el párrafo anterior, cuando la utilización del biocarburante precise su previa modificación química también tendrá la consideración de fábrica de hidrocarburos el establecimiento donde se lleve a cabo dicha modificación. En particular, cuando el biocarburante se destine a su conversión en un aditivo, tanto el establecimiento donde se obtiene el biocarburante como el establecimiento donde dicho aditivo se obtenga tendrán la consideración de fábrica de hidrocarburos.
c) Lo dispuesto en los párrafos a) y b) se entiende sin perjuicio de los casos en que el establecimiento donde se obtenga o procese el biocarburante tenga por sí mismo la consideración de fábrica de alcohol o de hidrocarburos.”
Por consiguiente, el establecimiento en el que se produce la transformación química de los aceites o grasas, del que es titular la consultante, ha de figurar inscrito como fábrica de hidrocarburos en el registro territorial de la oficina gestora con lo que dicho titular adquiere la condición de depositario autorizado y puede recibir los productos objeto del impuesto en régimen suspensivo.
2. El artículo 20 de la Directiva 2003/96/CE del Consejo, de 27 de octubre de 2003, por la que se reestructura el régimen comunitario de imposición de los productos energéticos y de la electricidad (DO L 283, de 31.10.03), establece que los productos de los códigos NC 1507 a 1518 destinados al consumo como carburante de automoción o combustible de calefacción estarán sometidos a las disposiciones sobre control y movimientos de la Directiva 92/12/CEE.
Por tanto, en la medida en que el remitente de los citados productos desde otro Estado miembro sea consciente de que el destino que van a recibir dichos productos es el de carburante, lo que a la vista de la condición de fábrica de hidrocarburos que ostenta el establecimiento receptor, ha de serle evidente, habrá de amparar la circulación de los mismos con el documento de acompañamiento establecido en el Reglamento (CEE) 2719/92, de la Comisión, de 11 de septiembre de 1992, relativo al documento administrativo de acompañamiento de los productos sujetos a impuestos especiales que circulen en régimen de suspensión (DO L 276, de 19.09.92).
Por lo que se refiere a la importación, que se efectuará en régimen suspensivo de impuestos especiales por destinarse directamente a la fábrica de que la es titular el importador/fabricante (artículo 7.2 de la Ley 38/1992), se hará constar en la casilla 31 del DUA la mención “Régimen suspensivo I.E.” y en la casilla 44 el CAE de la fábrica de hidrocarburos; en este caso, la aduana expedirá el documento de circulación, como establece el artículo 20.3 del Reglamento de los Impuestos Especiales.
Referencia normativa
Ley 38-1992, art. 46-2 y 50-bis-2