La prima de arrendamiento percibida al inicio del contrato, cualificada como retribución por la cesión de uso prolongada en el tiempo, debe imputarse temporalmente conforme al principio de devengo y correlación de ingresos-gastos distribuida a lo largo de la vigencia del arrendamiento (en el ejemplo, quince años en partes iguales), salvo que la entidad contabilice voluntariamente todo el importe como ingreso del ejercicio de percepción, en cuyo caso se integraría íntegramente en la base del período de cobro conforme al artículo 19.3 TRLIS.
Hechos
La entidad consultante se dedicó a la actividad de hostelería y restauración hasta el 31 de enero de 2006, fecha en la que cesó en su actividad y formalizó un contrato de arrendamiento de negocio por quince años, que comprende el arrendamiento del local comercial de su propiedad, así como de las instalaciones en él existentes. El contrato establece un pago inicial en concepto de renta anticipada correspondiente de forma lineal a los 15 años de duración del mismo, que se denomina "prima de arrendamiento".
Cuestión planteada
Se pregunta sobre la imputación temporal como ingreso en el Impuesto sobre Sociedades de la citada prima de arrendamiento. Si puede imputarse en quince años, que es el plazo de duración inicial del contrato y por partes iguales, atendiendo al principio contable de correlación de ingresos y gastos, al ser éste un ingreso extraordinario y único, pero imputable al plazo del arrendamiento (independientemente de la fecha de facturación y cobro mencionadas).
Contestación
El apartado 3 del artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, B.O.E de 11 de marzo de 2004, establece que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.
Por su parte, el apartado 1 del artículo 19 del TRLIS establece el devengo como criterio de imputación temporal de ingresos y gastos, señalando que "los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros”. Este criterio resulta coincidente con el establecido en la normativa mercantil y contable.
El concepto de la “prima de arrendamiento” que se define en el escrito de consulta es el de una cantidad que percibe la entidad consultante, propietaria del local comercial, al inicio del contrato, por el arrendamiento del local y en garantía del buen uso del mismo y sus instalaciones, así como por otorgar un derecho de cesión o traspaso.
Por tanto, en la medida en que esta prima de arrendamiento pueda considerarse parte de la retribución por una prestación, la cesión de uso del local, que se prolonga durante el plazo de duración del contrato, aunque su importe se perciba de una sola vez al inicio del arrendamiento, habrá que considerar, de acuerdo con el principio de correlación de ingresos y gastos, en relación con el principio del devengo, que su imputación a la base imponible ha de producirse, según un criterio financiero, en los diversos períodos impositivos durante los cuales se encuentre vigente el contrato de arrendamiento formalizado, excepto que la entidad consultante contabilice todo el importe percibido como ingreso del ejercicio, en cuyo caso dicho ingreso se integraría en la base imponible en los términos establecidos en el artículo 19.3 del TRLIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 10 Y 19