Los biocarburantes pueden ser recibidos en depósito fiscal español desde expedidores comunitarios sin acreditación como depositarios autorizados, siendo suficiente que cumplan la legislación de origen. La adquisición a operadores (no fabricantes) con biocarburantes almacenados en depósito fiscal es viable siempre que se respeten las pautas de trazabilidad y documentación de transmisión. La circulación entre depósitos fiscales de biocarburantes sin mezclar no está limitada, salvo sujeción a régimen suspensivo y documentación de transferencia conforme al RIE.
Hechos
Determinados operadores comerciales desean comercializar biocarburantes enviados a la península desde otro Estado miembro del ámbito territorial comunitario y destinados a mezclarse con un carburante convencional antes de la ultimación del régimen suspensivo.
Cuestión planteada
¿Pueden recibirse en un depósito fiscal biocarburantes procedentes de la Unión Europea si los expedidores comunitarios no tienen la condición de depositario autorizado? ¿puede adquirirse el biocarburante a operadores, no fabricantes, que lo tengan almacenado en un depósito fiscal? ¿está limitada la circulación entre depósitos fiscales de los biocarburantes sin mezclar aún con carburantes convencionales?
Contestación
El artículo 46, apartado 1, letras f) y g), de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, establece:
“1. A los efectos de esta Ley, se incluyen en el ámbito objetivo del Impuesto sobre Hidrocarburos los siguientes productos:
…
f) El alcohol etílico producido a partir de productos agrícolas o de origen vegetal clasificado en el código NC 2207.20.00, cuando se destine a un uso como carburante, como tal o previa modificación o transformación química.
g) Los productos que se indican a continuación cuando se destinen a un uso como combustible o como carburante:
1.º El alcohol metílico clasificado en el código NC 2905.11.00 y obtenido a partir de productos de origen agrícola o vegetal, ya se utilice como tal o previa modificación o transformación química.
2.º Los productos clasificados en los códigos NC 1507 a 1518, ya se utilicen como tales o previa modificación o transformación química, incluidos los productos clasificados en el código NC 3824.90.99 obtenidos a partir de aquellos.”
El concepto de biocarburantes y biocombustibles se establece así en el artículo 49 de la Ley 38/1992:
1. A los efectos de este impuesto, se establecen las siguientes definiciones:
…
j) Bioetanol: los productos a que se refiere el artículo 46.1.f).
k) Biometanol: los productos a que se refiere el artículo 46.1.g).1.º
l) Biodiesel: los productos a que se refiere el artículo 46.1.g).2.º
m) Biocarburantes: el biometanol y el biodiesel, cuando se utilicen como carburantes, y el bioetanol.
n) Biocombustibles: el biometanol y el biodiesel cuando se utilicen como combustibles.”
El artículo 108 bis del Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (B.O.E. de 28 de julio) establece:
“1. La aplicación de los tipos previstos en los epígrafes 1.13 a 1.15 del artículo 50 de la Ley se regirá por lo dispuesto en este artículo.
A los solos efectos de la aplicación de este artículo se entenderá que la expresión «biocarburantes» comprende tanto los biocarburantes definidos en el artículo 49.1.m) de la Ley como los biocombustibles definidos en el artículo 49.1.n) que, en ambos casos, se destinen, como tales o previa modificación química, respectivamente a su uso como carburante o como combustible, directamente o mezclados con otros carburantes o combustibles.
La aplicación de estos tipos impositivos requerirá la previa introducción de los biocarburantes en una fábrica o depósito fiscal situados en el ámbito territorial interno, si no se hallasen previamente en uno de estos establecimientos, o bien, tratándose de biocarburantes recibidos del resto del ámbito territorial comunitario sin pasar por dichos establecimientos, que el receptor tenga la condición de operador registrado o de operador no registrado. En caso de importaciones de biocarburantes fuera de régimen suspensivo, la aplicación de estos tipos podrá solicitarse de la Aduana de importación.
Sin perjuicio de lo establecido en el párrafo anterior, una vez ultimado el régimen suspensivo, el biocarburante o el producto que lo contenga podrá ser mezclado, en establecimientos de venta e instalaciones de consumo final, con otros biocarburantes, productos que los contengan o carburantes convencionales por los que, en todos los casos, el régimen suspensivo estuviera igualmente ultimado. Cuando el biocarburante sea alcohol etílico deberá tener la condición de alcohol total o parcialmente desnaturalizado.
Lo establecido en el párrafo anterior se entiende sin perjuicio del cumplimiento de lo previsto en la normativa vigente en materia de especificaciones técnicas de carburantes y biocarburantes.
2. Cuando se trate de biocarburantes destinados, como tales o previa modificación química, a utilizarse sin mezclar, el tipo impositivo especial se aplicará en las condiciones previstas en el artículo 50 bis de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, una vez que se produzca el devengo del impuesto y siempre que no concurra la aplicación de un supuesto de exención.
3. Cuando se trate de biocarburantes destinados, como tales o previa modificación química, a mezclarse con un carburante antes de la ultimación del régimen suspensivo, la operación de mezcla se realizará con la autorización previa de la oficina gestora. No obstante, cuando en las fábricas o depósitos fiscales se disponga de sistemas de mezcla que garanticen el control de las operaciones, previamente aprobados por las oficinas gestoras, éstas podrán dispensar de la autorización previa de las operaciones de mezcla. En todo caso, las autorizaciones de la oficina gestora establecerán las condiciones y requisitos para una aplicación correcta de las siguientes reglas:
a) El biocarburante se enviará en régimen suspensivo desde el establecimiento que tenga la consideración de fábrica de hidrocarburos hasta aquél en que, como tal o previa modificación química, se incorpore al carburante. Si su modificación química se efectuase en un establecimiento distinto del de partida, el envío a este último, que también tendrá la consideración de fábrica de hidrocarburos, se efectuará también en régimen suspensivo.
b) La contabilidad de existencias de la fábrica o depósito fiscal en el que se reciban reflejará en cuentas separadas el movimiento de los biocarburantes recibidos, como tales o químicamente modificados, de los biocarburantes modificados químicamente en el establecimiento, de los carburantes con los que se mezclan y de las mezclas finalmente obtenidas.
c) El tipo impositivo especial se aplicará sobre el biocarburante, como tal o previa modificación química, presente en la mezcla que lo contiene, siempre que respecto de dicha mezcla se produzca el devengo del impuesto y no concurra la aplicación de un supuesto de exención. A la parte de la mezcla que no es biocarburante le será de aplicación el tipo impositivo que corresponda conforme a lo dispuesto en el artículo 50 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre.
d) Cuando la mezcla que contiene el biocarburante, como tal o previa modificación química, salga de fábrica o depósito fiscal con destino a otra fábrica o depósito fiscal situados en el ámbito territorial interno, el envío deberá ir acompañado de una certificación del interventor del establecimiento de origen, comprensiva del volumen total de la mezcla y del volumen del biocarburante, como tal o previa modificación química, comprendido en aquélla. Esta certificación servirá de justificante al asiento que se practique en la contabilidad de existencias de la fábrica o depósito fiscal de recepción, que deberá cumplir con lo previsto en el párrafo b) de este apartado. Cuando la mezcla que contiene el biocarburante, como tal o previa modificación química, salga de esta fábrica o depósito fiscal con un destino diferente del de su envío a otra fábrica o depósito fiscal situado en el ámbito territorial interno, será de aplicación lo previsto en el párrafo c) de este apartado.
En los casos en que proceda, la autorización previa a que se refiere este apartado podrá ser concedida, en su caso, por el centro gestor cuando las operaciones de mezcla se lleven a cabo en más de un depósito fiscal o fábrica de los que sea titular una misma persona.”
En principio, ha de quedar claro que los referidos productos están incluidos en el ámbito objetivo del Impuesto sobre Hidrocarburos solamente si van a destinarse a un uso como combustible o como carburante. Naturalmente, ello implica que productos de la misma naturaleza que no se van a destinar a dicho uso no han de someterse a las medidas de control de la circulación intracomunitaria previstas para los productos sujetos a los impuestos especiales de fabricación (siempre que no se trate de alcohol etílico, que ha de sujetarse en todo caso a los controles derivados de su inclusión en el ámbito objetivo del Impuesto sobre el Alcohol y las Bebidas Derivadas).
Por otra parte, la normativa española no exige que los biocarburantes (es decir, los productos referidos que ya están destinados a ser utilizados como carburante o combustible) procedentes del ámbito territorial comunitario se reciban obligatoriamente en una fábrica o depósito fiscal, pudiendo recibirse en el establecimiento de un operador registrado o de un operador no registrado.
Ahora bien, en la medida en que el remitente de los citados productos desde otro Estado miembro sea consciente de que el destino que van a recibir dichos productos es el de carburante, lo que a la vista de la condición de depositario autorizado o de operador registrado u operador no registrado provisto de la correspondiente autorización de recepción, que ostente el receptor, ha de serle evidente, habrá de amparar la circulación de los mismos con el documento de acompañamiento establecido en el Reglamento (CEE) 2719/92, de la Comisión, de 11 de septiembre de 1992, relativo al documento administrativo de acompañamiento de los productos sujetos a impuestos especiales que circulen en régimen de suspensión (DO L 276, de 19.09.92).
Ello es así, porque el artículo 20 de la Directiva 2003/96/CE del Consejo, de 27 de octubre de 2003, por la que se reestructura el régimen comunitario de imposición de los productos energéticos y de la electricidad (DO L 283, de 31.10.03), establece que los productos de los códigos NC 1507 a 1518 y 2905 11 00 destinados al consumo como carburante de automoción o combustible de calefacción estarán sometidos a las disposiciones sobre control y movimientos de la Directiva 92/12/CEE.
Por lo demás, según establecen las disposiciones generales del Título I de la Ley 38/1992, la responsabilidad sobre los bienes en régimen suspensivo sujetos a los impuestos especiales de fabricación, corresponde al depositario autorizado, resultando irrelevante quien sea el propietario de dichos bienes; por tanto, los operadores comerciales podrán adquirir los productos almacenados en el depósito fiscal a quien resulte propietario de los mismos, con independencia o no de que sea el fabricante de los productos energéticos o el titular del depósito, y siempre que esté habilitado para comerciar con dichos productos con arreglo a las normas sectoriales.
Finalmente, si los referidos productos son enviados a otro depósito fiscal, el envío será en régimen suspensivo (artículo 7.1 de la Ley); a este respecto, la redacción literal del artículo 108 bis, 3 del Reglamento no prejuzga que el biocarburante no pueda ser enviado en régimen suspensivo de un depósito fiscal a otro antes de su incorporación al carburante convencional. Corresponde al titular del depósito fiscal cumplimentar el documento de acompañamiento con arreglo a las instrucciones de los artículos 22, 29 y 108 bis.7 del Reglamento de los Impuestos Especiales. Si el biocarburante fuera alcohol etílico debe recordarse que el apartado 8 del artículo 108 bis del Reglamento especifica que “Cuando el biocarburante producido sea alcohol etílico (bioetanol) y mientras no sea sometido a una transformación química que altere su composición, o bien mientras no sea mezclado con carburantes convencionales en una proporción de alcohol etílico igual o inferior a un 85 por ciento en volumen, regirán respecto del mismo las disposiciones de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, y de este reglamento relativas al Impuesto sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas que resulten aplicables”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIIEE RD 1165/1995, art. 108 bis