La donación del derecho de crédito derivado del préstamo 1 no está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en España por obligación real, dado que el crédito carece de localización territorial española al haberse pactado su cumplimiento en Alemania con competencia judicial alemana. Respecto al Impuesto sobre Patrimonio, la deuda del préstamo 2 es deducible en cuanto pasivo del contribuyente español, siempre que concurran los requisitos generales de deducibilidad (existencia de obligación clara y precisión en su cuantía).
Hechos
Dos de los consultantes son cónyuges, residentes en Alemania y titulares del 100 por cien de las participaciones en una entidad con domicilio social en España. La entidad ha comprado un terreno urbano sito en Mallorca con el fin de edificar una vivienda unifamiliar, actualmente en construcción. La entidad ha financiado la compra del terreno y la construcción de la vivienda mediante un préstamo (préstamo 1) realizado a su favor por los cónyuges consultantes. Los consultantes han obtenido parte del dinero prestado a la sociedad mediante un préstamo concedido a su favor por un banco alemán (préstamo 2). Ninguno de los préstamos se encuentra garantizado con hipoteca sobre el inmueble. En el contrato de préstamo 1 se ha pactado que la devolución del préstamo tendrá lugar en Alemania y se ha atribuido la competencia judicial exclusiva a los tribunales alemanes.
Los cónyuges consultantes pretenden donar a sus tres hijos, también consultantes y residentes en Alemania, una parte del derecho de crédito contra la sociedad derivado del préstamo 1. Por lo tanto, los cinco pasarán a ser acreedores frente a la sociedad. Una vez terminada la construcción de la vivienda, la sociedad adjudicará el inmueble a los consultantes en pago del crédito derivado del préstamo 1. Los cónyuges seguirán siendo deudores del préstamo 2.
Cuestión planteada
1. Si la donación de parte del derecho de crédito de los cónyuges derivado del préstamo 1 a favor de sus hijos está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en España.
2. Si la deuda de los cónyuges consultantes correspondiente al préstamo 2 será deducible en su Impuesto sobre el Patrimonio en España.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente:
Cuestión relativa al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
La Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre) –en adelante LISD–establece lo siguiente:
“Artículo 3. Hecho imponible.
1. Constituye el hecho imponible:
(…)
b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, «intervivos».
(…)”
“Artículo 5. Sujetos pasivos.
Estarán obligados al pago del Impuesto a título de contribuyentes, cuando sean personas físicas:
(…)
b) En las donaciones y demás transmisiones lucrativas «inter vivos» equiparables, el donatario o el favorecido por ellas.
(…)”
“Artículo 7. Obligación real.
A los contribuyentes no incluidos en el artículo inmediato anterior se les exigirá el Impuesto, por obligación real, por la adquisición de bienes y derechos, cualquiera que sea su naturaleza, que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español, así como por la percepción de cantidades derivadas de contratos de seguros sobre la vida cuando el contrato haya sido realizado con entidades aseguradoras españolas o se haya celebrado en España con entidades extranjeras que operen en ella.”
La operación planteada en el escrito de consulta consiste en la donación de parte un derecho de crédito, siendo los donatarios no residentes en territorio español. Por lo tanto, esta donación estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en España por obligación real si, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7 de la LISD, se trata de una adquisición de bienes o derechos que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español. En este caso, según la información facilitada en el escrito de consulta, en el contrato de préstamo del que se deriva el derecho de crédito objeto de la donación se ha pactado que la devolución del préstamo tendrá lugar en Alemania y se ha atribuido la competencia judicial exclusiva a los tribunales alemanes. Por lo tanto, al tratarse de un derecho que no está situado ni puede ejercitarse ni cumplirse en territorio español, la donación del mismo no quedará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en España.
Cuestión relativa al Impuesto sobre Patrimonio.
La Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, (BOE de 7 de junio) –en adelante LIP– establece lo siguiente:
“Artículo 5. Sujeto pasivo.
Uno. Son sujetos pasivos del Impuesto:
(…)
b) Por obligación real, cualquier otra persona física por los bienes y derechos de que sea titular cuando los mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español.
En este caso, el Impuesto se exigirá exclusivamente por estos bienes o derechos del sujeto pasivo teniendo en cuenta lo dispuesto en el apartado cuatro del artículo 9 de la presente Ley.”
“Artículo 9. Concepto.
Uno. Constituye la base imponible de este impuesto el valor del patrimonio neto del sujeto pasivo.
Dos. El patrimonio neto se determinará por diferencia entre:
a) El valor de los bienes y derechos de que sea titular el sujeto pasivo, determinado conforme a las reglas de los artículos siguientes, y
b) Las cargas y gravámenes de naturaleza real, cuando disminuyan el valor de los respectivos bienes o derechos, y las deudas u obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo.
Tres. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, no se deducirán para la determinación del patrimonio neto las cargas y gravámenes que correspondan a los bienes exentos.
Cuatro. En los supuestos de obligación real de contribuir, sólo serán deducibles las cargas y gravámenes que afecten a los bienes y derechos que radiquen en territorio español o puedan ejercitarse o hubieran de cumplirse en el mismo, así como las deudas por capitales invertidos en los indicados bienes”
En el presente caso los consultantes, al ser residentes en Alemania, serán sujetos pasivos del Impuesto sobre el Patrimonio por obligación real, por los bienes y derechos de los que sean titulares cuando los mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español. Por lo tanto, estarán sujetos al Impuesto sobre el Patrimonio en un principio por las participaciones en la sociedad española de la que son titulares y, posteriormente, cuando se produzca la adjudicación del inmueble en pago del derecho de crédito, por el inmueble situado en territorio español. De acuerdo con el artículo 9.Cuatro de la LIP, en los supuestos de obligación real, sólo serán deducibles “las cargas y gravámenes que afecten a los bienes y derechos que radiquen en territorio español o puedan ejercitarse o hubieran de cumplirse en el mismo, así como las deudas por capitales invertidos en los indicados bienes”. De acuerdo con la información facilitada, el denominado préstamo 2 fue pedido por los consultantes para financiar a su vez parte del préstamo 1, que estos concedieron a la sociedad íntegramente participada por ellos, para que esta realizara la adquisición del terreno y construcción de la vivienda. Por lo tanto, la deuda contraída por los consultantes en el préstamo 2 no cumpliría el requisito previsto en el artículo 9.Cuatro de la LIP para ser deducible, pues el capital obtenido no se invirtió directamente en bienes o derechos situados en territorio español, es decir, las participaciones o el inmueble, sino en la concesión de un préstamo a la entidad participada, que fue la que realizó la inversión en el inmueble.
CONCLUSIONES:
Primera. La donación de parte del derecho de crédito por los consultantes, siendo los donatarios no residentes en territorio español, no quedará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en España ya que trata de un derecho que no está situado ni puede ejercitarse ni cumplirse en territorio español, puesto que en el contrato de préstamo del que se deriva se pactó que la devolución del mismo tendría lugar en Alemania y atribuyó la competencia judicial exclusiva a los tribunales alemanes.
Segunda. La deuda contraída por los consultantes en el préstamo 2 no cumpliría el requisito previsto en el artículo 9.Cuatro de la LIP para ser deducible en el Impuesto sobre el Patrimonio, pues el capital obtenido no se invirtió directamente en bienes o derechos situados en territorio español, sino en la concesión de un préstamo a la entidad participada, que fue la que realizó la inversión en el inmueble.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1991 art. 5 y 9-4. Ley 29/1987 art. 7