La opción de compra de un local en Canarias procedente de arrendamiento puede materializar la Reserva para Inversiones en Canarias (RIC) conforme al art. 27.4.a) de la Ley 19/1994 (redacción 31.12.2006), siempre que: (i) el arrendamiento hubiera tenido duración mínima de cinco años; (ii) el desembolso por ejercicio de la opción de compra cumpla los requisitos contables de activo fijo; (iii) el inmueble no hubiera sido utilizado previamente en actividad económica alguna (requisito de activo virgen); y (iv) se materialice dentro de los tres años desde el devengo del impuesto del ejercicio de dotación. La DGT descarta una interpretación restrictiva que exija que la opción de compra se hubiera pactado originalmente durante un arrendamiento mínimo de cinco años, y permite que inversiones efectuadas por el arrendatario en inmueble arrendado (mejoras, rehabilitación) susceptibles de capitalización contable constituyan inversión materializable.
Hechos
La consultante tiene arrendado con opción de compra un local situado en Canarias y afecto al desarrollo de una actividad económica que no había sido utilizado anteriormente en ninguna actividad
Cuestión planteada
Puede aplicarse el incentivo fiscal "Reserva para inversiones en Canarias" regulado en el artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias por el ejercicio de la opción de compra de un local objeto de arrendamiento con opción de compra, de un local situado en Canarias y afecto al desarrollo de una actividad económica por parte de la entidad consultante, que no había sido utilizado anteriormente en ninguna actividad.
Contestación
Según establece la disposición transitoria segunda del Real Decreto-Ley 12/2006, de 29 de diciembre, la Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, las dotaciones a la reserva para inversiones procedentes de beneficios de períodos impositivos iniciados antes de 1 de enero de 2007 se regularán por las disposiciones establecidas en el artículo 27 de la Ley 19/1994, según su redacción vigente a 31 de diciembre de 2006.
En este sentido, el apartado 4 del artículo 27 de la Ley 19/1994, en su redacción a 31 de diciembre de 2006, establece:
“4. Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse, en el plazo máximo de tres años contados desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma, en la realización de alguna de las siguientes inversiones:
a) La adquisición de activos fijos situados o recibidos en el archipiélago canario, utilizados en el mismo y necesarios para el desarrollo de actividades empresariales del sujeto pasivo o que contribuyan a la mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario. A tal efecto se entenderán situados y utilizados en el archipiélago las aeronaves que tengan su base en Canarias y los buques con pabellón español y matriculados en Canarias, incluidos los inscritos en el Registro Especial de Buques y Empresas Navieras.
Se consideran como adquisición de activo fijo las inversiones realizadas por arrendatarios en inmuebles, cuando el arrendamiento tenga una duración mínima de cinco años, y las inversiones destinadas a la rehabilitación de un activo fijo si, en ambos casos, cumplen los requisitos contables para ser consideradas como activo fijo para el inversor.
(…)
Tratándose de activos fijos usados, éstos no podrán haberse beneficiado anteriormente del régimen previsto en este artículo, y deberán suponer una mejora tecnológica para la empresa.
El inmueble adquirido para su rehabilitación tendrá la consideración de activo usado apto para la materialización de la reserva cuando el coste de la reforma sea superior a la parte del precio de adquisición correspondiente a la construcción.”
De este precepto se deriva que el segundo párrafo del artículo 27.4.a) transcrito al indicar que se considera como adquisición de activo fijo, apto para materializar la RIC, las inversiones realizadas por arrendatarios en inmuebles, cuando el arrendamiento tenga una duración mínima de cinco años, si dichas inversiones cumplen los requisitos contables para ser consideradas como activo fijo para el inversor, se refiere, en general, a los gastos efectuados por el arrendatario en el inmueble arrendado que, de acuerdo con la normativa contable, son activables y, en ningún caso, a la adquisición del propio inmueble arrendado por éste, puesto que, en este caso tras la adquisición de la propiedad sobre dicho inmueble perdería la condición de arrendatario y pasaría a convertirse en propietario con lo cual, no le sería aplicable ya el segundo párrafo del artículo 27.4.a) de la Ley 19/1994.
De conformidad con lo indicado, tan sólo podrá materializarse la reserva en la adquisición de bienes usados si estos no se han beneficiado anteriormente del régimen de la RIC y si suponen una mejora tecnológica para la empresa que los adquiere. Por tanto, a la adquisición de un activo que no es nuevo, que no aumenta la capacidad productiva global de las Islas, se le exige que produzca un efecto muy concreto en la empresa adquirente: debe aportar una mejora para la empresa, es decir, una novedad o cambio de tipo cualitativo y de signo positivo, y dicha novedad debe ser de carácter tecnológico, esto es, debe afectar a los procedimientos o técnicas empleadas para la producción de los bienes o la prestación de los servicios en los que consista su actividad mercantil.
Por otra parte, el artículo 27.4.a) de la Ley 19/1994, no impide que la adquisición de activos tenga lugar en virtud de contratos de arrendamiento financiero a los que se refiere el apartado 1 de la disposición adicional séptima de la Ley 26/1988, de 29 de julio, sobre disciplina e intervención de las entidades de crédito, en cuyo caso se entenderá adquirido a efectos de la RIC en la fecha de celebración del contrato, por un importe igual al valor al contado del elemento. Los efectos de la reinversión estarán condicionados, con carácter resolutorio, al ejercicio de la opción de compra, siempre que concurra el resto de exigencias previstas en la norma.
Referencia normativa
Ley 19/1994, Artículo 27