Los servicios prestados con ocasión de ferias y exposiciones (alquiler de stands, construcción, mobiliario y servicios conexos) constituyen una prestación única cuya localización se determina por la ubicación del inmueble donde se desarrolla el evento o, alternativamente, como servicios accesorios a la organización del mismo. En consecuencia, se considera que dichos servicios se realizan en el territorio donde materialmente se celebra la feria o exposición, lo que determina tanto su sujeción al IVA español como el derecho a deducción de las cuotas soportadas en su adquisición, siempre que concurran los requisitos generales de deducibilidad.
Hechos
Una entidad del Reino Unido tiene intención de organizar en el territorio español una conferencia internacional.
Cuestión planteada
Localización del servicio. Derecho a la deducción de las cuotas soportadas.
Contestación
1.- El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (Boletín Oficial del Estado de 29 de diciembre), reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, prevé que están sujetas al referido Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en su ámbito territorial de aplicación por empresarios o profesionales, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
2.- Los artículos 68 a 74 de la Ley 37/1992 contienen las reglas para determinar cuando una entrega de bienes o prestación de servicios realizada por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad debe considerarse realizada en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, estando por tanto sujeta a dicho Impuesto.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 70, apartado uno, número 3º, letra a), de la Ley 37/1992, y en el apartado 1 del artículo 23 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, en la redacción dada a este último precepto por el apartado 1 del artículo segundo del Real Decreto 215/1999, de 5 de febrero (Boletín Oficial del Estado del 9 de febrero), los servicios de carácter cultural, artístico, deportivo, científico, docente, recreativo o similares, incluyendo los servicios de organización de los mismos y los demás servicios accesorios de los anteriores, se considerarán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español cuando dichos eventos se celebren materialmente en dicho territorio.
3.- Por otra parte, según señala el número 1º del artículo 70, apartado uno, de la Ley del Impuesto, se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios relacionados directamente con bienes inmuebles que radiquen en el referido territorio.
La doctrina, uniforme para todos los países comunitarios, consiste en considerar que los servicios prestados con ocasión de ferias y exposiciones (alquiler de "stands" para la exhibición, construcción de los "stands", alquiler de mobiliario y otros servicios), constituyen una prestación única a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, de forma tal, que no se cabe fraccionarlas o dividirlas en varias prestaciones al objeto de dar a cada una de ellas su tratamiento específico. Se trata, bien de servicios relacionados directamente con inmuebles, en particular, con el inmueble en el que se desarrollase la feria, exposición o congreso, bien de servicios accesorios a los propios de los organizadores de tales eventos. En cualquier caso, la regla que se aplica en el conjunto de Estados de la Comunidad, es la de considerar estos servicios prestados en el territorio en el que se desarrolle la feria o exposición en cuestión, conclusión a la que conduce cualquiera de las dos consideraciones.
4.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 20, apartado Uno, número 14º, de la Ley 37/1992, están exentas del Impuesto las prestaciones de ciertos servicios, entre los que se encuentran la organización de exposiciones y manifestaciones similares, siempre que dichas prestaciones se efectúen por entidades de Derecho Público o por entidades o establecimientos culturales privados de carácter social, concepto este último que se regula por el apartado dos del mismo artículo 20.
Por tanto, las exposiciones y manifestaciones similares a las que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 14º, de la Ley del Impuesto que, siempre que se cumpla el requisito subjetivo que establece dicho precepto, quedarán exentas del Impuesto, son aquéllas que puedan considerarse como servicios culturales o de difusión de la cultura, entre las que han de incluirse los Congresos médicos, científicos o similares. Por el contrario, otras exposiciones o manifestaciones que no tengan dicho objeto, quedarán fuera del ámbito objetivo del supuesto de exención citado.
Concretamente, la exención se aplicará a las prestaciones de servicios en que consistan dichas exposiciones o manifestaciones culturales, o que se efectúen en el desarrollo de éstas, tales como el acceso a las mismas, a charlas, conferencias o presentaciones que se puedan efectuar en su transcurso y, en general, a prestaciones de servicios consistentes en exposiciones, congresos, manifestaciones y similares o que tengan lugar en el desarrollo de las mismas, cuyo objeto sea la difusión de la cultura, siempre que se presten por entidades de Derecho Público o por entidades o establecimientos culturales privados de carácter social, conforme se definen éstos por el apartado tres del mismo artículo 20 de la Ley 37/1992.
Por el contrario, esta exención no será aplicable a otras operaciones que se puedan prestar en el desarrollo de exposiciones o manifestaciones similares, tales como el alquiler de los locales, o de "stands" a los participantes en las mismas para la promoción de sus productos o las entregas de bienes que se produzcan en su desarrollo, ya que no se trata de servicios culturales.
De acuerdo con dicho precepto, cuando la entidad no sea una entidad de Derecho Público, como sucede en el supuesto de consulta es necesario que la referida entidad obtenga de la Administración Tributaria el reconocimiento de su carácter social, tal y como exige el apartado tres del citado artículo 20, según el cual se considerarán establecimientos de carácter social aquellos en los que concurran los siguientes requisitos:
1º. Carecer de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza.
2º. Los cargos de presidente, patrono o representante legal deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta.
3º. Los socios, comuneros o partícipes de las entidades o establecimientos y sus cónyuges o parientes consanguíneos, hasta el segundo grado inclusive, no podrán ser destinatarios principales de las operaciones exentas ni gozar de condiciones especiales en la prestación de los servicios.
El mismo precepto señala que las entidades o establecimientos de carácter social deberán solicitar el reconocimiento de su condición en la forma que reglamentariamente se determine, disponiendo asimismo que la eficacia de dicho reconocimiento quedará subordinada, en todo caso, a la subsistencia de las condiciones y requisitos que, según lo dispuesto en dicha Ley, fundamentan la exención.
Entre los requisitos enumerados en el mencionado precepto no se encuentra el que la entidad solicitante tenga que ser una entidad establecida en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido y, por consiguiente, las entidades no establecidas también podrán, en su caso, obtener el reconocimiento de establecimiento de carácter social a efectos de la aplicación de la exención regulada en el artículo 20, apartado uno, número 14º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
De acuerdo con el artículo 6 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31), las entidades o establecimientos privados de carácter social deberán solicitar el reconocimiento de dicha condición de la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en cuya circunscripción territorial esté situado su domicilio fiscal, siendo por tanto estos órganos los competentes para dicho reconocimiento.
Dicho reconocimiento del carácter social surtirá efectos respecto de las operaciones cuyo devengo se produzca a partir de la fecha de la solicitud, quedando su eficacia condicionada a la subsistencia de los requisitos que, según lo dispuesto en la normativa del Impuesto, hayan fundamentado el reconocimiento del carácter social de las entidades o establecimientos.
Por tanto, una entidad no establecida en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, con independencia de las exenciones que resulten aplicables en el país donde esté establecida la referida entidad, deberá solicitar el reconocimiento de su condición de establecimiento privado de carácter social ante la Administración española en los términos regulados en la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, a efectos de la aplicación, en su caso, de la exención regulada en el artículo 20, apartado uno, número 14º de la Ley Reguladora, sin que el carácter de entidad no establecida condicione, en principio, dicho reconocimiento.
En el supuesto de obtener dicha calificación, estarían exentos los ingresos procedentes de las cuotas de admisión de los congresistas, y no se podría ejercitar el derecho a deducción por tratarse de una exención que limita el derecho a deducir.
5.- Según dispone el artículo 90, apartado uno, de la misma Ley, el Impuesto sobre el Valor Añadido se exigirá al tipo general del 16 por 100, salvo los casos dispuestos en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado uno, punto 2, número 7º de la citada Ley del establece que se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a las prestaciones de servicios consistentes en la entrada a teatros, circos, espectáculos y festejos taurinos con excepción de las corridas de toros, parques de atracciones y atracciones de feria, conciertos, bibliotecas, museos, parques zoológicos, salas cinematográficas y exposiciones, así como a las demás manifestaciones similares de carácter cultural a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 14 de dicha Ley cuando no estén exentas del Impuesto.
No será aplicable el tipo impositivo reducido a los servicios de cesión de stands o espacios, sujetos y no exentos en todo caso, que se efectúan por las entidades promotoras de dichos eventos que, por tanto, tributarán al tipo impositivo del 16 por ciento.
6.- En relación con la devolución del IVA soportado con motivo de la conferencia, por los empresarios no establecidos en España, el procedimiento para ejercitar el derecho a la devolución del Impuesto previsto en el artículo 119 de la Ley 37/1992 (transposición a nuestro ordenamiento interno de lo dispuesto en la Octava Directiva del Consejo, 79/1072/CEE, de 6 de diciembre), según redacción dada al mismo por el artículo 5. Ocho de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre (BOE del 31), se aplicará a los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto que cumplan los requisitos que se indican en dicho precepto.
En particular, el artículo 119, apartado dos, número 2º, de la Ley 37/1992 exige, entre los requisitos para el ejercicio del derecho a la devolución por este procedimiento, que durante el período a que se refiere la solicitud, los empresarios o profesionales que pretendan ejercitarlo, no hayan realizado en el territorio de aplicación del Impuesto entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al mismo distintas de las que se relacionan a continuación: " (…) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios en las que los sujetos pasivos del Impuesto sean los destinatarios de las mismas, según lo dispuesto en el artículo 84, apartado uno, números 2º y 3º, de esta Ley.
Según señala el artículo 84, apartado uno, número 2º, letra a), de la Ley 37/1992 serán sujetos pasivos del Impuesto los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen, cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto. No obstante, lo dispuesto en esta letra no se aplicará, cuando se trate de las prestaciones de servicios en las que el destinatario tampoco esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, salvo cuando se trate de prestaciones de servicios comprendidas en los artículos 70, apartado uno, números 6º y 7º, 72, 73 y 74 de esta Ley y el destinatario de los mismos hubiese comunicado al prestador el número de identificación que a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido tenga atribuido por la Administración española.
Si, como resulta del escrito de consulta, la entidad consultante, establecida en Reino Unido, que organiza un congreso en el territorio de aplicación del Impuesto y, con ocasión de la misma, presta servicios a empresarios establecidos en al Unión Europea y fuera de ella, no cumple el requisito del artículo 119, apartado dos, número 2º, de la Ley para poder acudir al procedimiento establecido en este precepto y recuperar, por esta vía, las cuotas soportadas en el territorio de aplicación del Impuesto español, tendrá que acudir al procedimiento general previsto en el artículo 115 de la Ley 37/1992, mediante el ejercicio del derecho a la deducción regulado en el Título VIII de la ley, debiendo para ello presentar las oportunas declaraciones-liquidaciones, de acuerdo con lo establecido en el artículo 164 de la misma, y en los apartados 1 a 6 del artículo 71 del Real Decreto 1624/92 de 29 de diciembre ( BOE del 31)
7.- El derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está regulado esencialmente en el Capítulo I del Titulo VIII de la Ley 37/1992 (artículos 92 a 114).
En particular, el artículo 99 de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente:
"Uno. En las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada uno de los períodos de liquidación, los sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montante total de las cuotas deducibles soportadas en dicho período del importe total de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas durante el mismo período de liquidación en el territorio de aplicación del Impuesto como consecuencia de las entregas de bienes, adquisiciones intracomunitarias de bienes o prestaciones de servicios por ellos realizadas.
Dos. Las deducciones deberán efectuarse en función del destino previsible de los bienes y servicios adquiridos, sin perjuicio de su rectificación posterior si aquél fuese alterado.
No obstante, en los supuestos de destrucción o pérdida de los bienes adquiridos o importados, por causa no imputable al sujeto pasivo debidamente justificada, no será exigible la referida rectificación.
Tres. El derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al período de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho.
Cuando hubiese mediado requerimiento de la Administración o actuación inspectora, serán deducibles, en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas en los libros registros establecidos reglamentariamente para este Impuesto, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del período correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes. En todo caso, unas y otras cuotas sólo podrán deducirse cuando no haya transcurrido el plazo a que se refiere el párrafo anterior.
En el supuesto de las ventas ocasionales a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra e) de esta Ley, el derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse en la declaración relativa al período en que se realice la entrega de los correspondientes medios de transporte nuevos.
Cuatro. Se entenderán soportadas las cuotas deducibles en el momento en que el empresario o profesional que las soportó reciba la correspondiente factura o demás documentos justificativos del derecho a la deducción.
Si el devengo del Impuesto se produjese en un momento posterior al de la recepción de la factura, dichas cuotas se entenderán soportadas cuando se devenguen.
En los casos a los que se refiere el artículo 165 de esta Ley, las cuotas se entenderán soportadas en el momento en el que se expida la factura a la que se refiere este artículo, salvo que el momento del devengo sea posterior al de dicha emisión, en cuyo caso dichas cuotas se entenderán soportadas en el momento del devengo de las mismas.
En los casos a que se refiere el artículo 98, apartados dos y cuatro de esta Ley, las cuotas deducibles se entenderán soportadas en el momento en que nazca el derecho a la deducción.
Cinco. Cuando la cuantía de las deducciones procedentes supere el importe de las cuotas devengadas en el mismo periodo de liquidación, el exceso podrá ser compensado en las declaraciones-liquidaciones posteriores, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años contados a partir de la presentación de la declaración-liquidación en que se origine dicho exceso.
No obstante, el sujeto pasivo podrá optar por la devolución del saldo existente a su favor cuando resulte procedente en virtud de lo dispuesto en el Capítulo II de este Título, sin que en tal caso pueda efectuar su compensación en declaraciones-liquidaciones posteriores, cualquiera que sea el período de tiempo transcurrido -hasta que dicha devolución se haga efectiva."
Por su parte, el artículo 115, apartado uno, de la citada Ley, establece lo siguiente:
"Los sujetos pasivos que no hayan podido efectuar las deducciones originadas en un período de liquidación por el procedimiento previsto en el artículo 99 de esta Ley, por exceder continuamente la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, tendrán derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre de cada año en la declaración-liquidación correspondiente al último período de liquidación de dicho año.".
8.- Finalmente, el artículo 164, apartado uno, de la Ley 37/1992, dispone que, sin perjuicio de lo dispuesto en el Título IX de la misma Ley en relación con los regímenes especiales, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.
2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.
3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.
4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.
5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.
6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.
Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.
En los supuestos del artículo 13, número 2º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del Impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.
7º. Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad.
9.-Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 20-uno-12º, 90-uno y 91-uno-2-7º y 13º, 115 y 119