Los rendimientos satisfechos a representantes de comercio constituyen rendimientos del trabajo sujetos a retención conforme al artículo 17.2.j LIRPF, siendo la excepción prevista en el artículo 17.3 LIRPF (calificación como rendimientos de actividades económicas) de aplicación solo cuando concurra ordenación por cuenta propia de medios de producción o recursos humanos y autonomía en el ejercicio de la actividad que genere gastos diferenciados de los derivados de meras instalaciones y personal. La calificación como rendimiento del trabajo o de actividad económica determina directamente el tipo de retención aplicable.
Hechos
Se remite a la cuestión planteada.
Cuestión planteada
Tipo de retención aplicable a los trabajadores por cuenta ajena que tienen la considereción de representantes del comercio.
Contestación
Con carácter previo debemos precisar que el tipo de retención aplicable a los rendimientos satisfechos a los representantes de comercio dependerá de cómo se califiquen dichos rendimientos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
La actividad de los representantes de comercio se encuentra regulada en el Real Decreto 1438/1985, de 1 de agosto, por el que se regula la relación laboral de carácter especial de las personas que intervengan en operaciones mercantiles por cuenta de uno o más empresarios, sin asumir el riesgo y ventura de aquellas. Al tratarse de una relación laboral de carácter especial, para proceder a la calificación de los rendimientos se hace preciso acudir en primer lugar al artículo 17.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, que considera rendimientos del trabajo “las retribuciones derivadas de relaciones laborales de carácter especial” (letra j) de dicho precepto).
A su vez, el apartado 3 del mismo artículo establece una excepción a esta calificación al determinar que “cuando los rendimientos (…) derivados de la relación laboral especial de los artistas en espectáculos públicos y de la relación laboral especial de las personas que intervengan en operaciones mercantiles por cuenta de uno o más empresarios sin asumir el riesgo y ventura de aquéllas supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, se calificarán como rendimientos de actividades económicas”.
Por tanto, la calificación genérica de los rendimientos derivados de la relación laboral especial de los “representantes de comercio” es la de rendimientos del trabajo y sólo de forma excepcional constituyen rendimientos de actividades económicas.
En una primera aproximación al tema este Centro Directivo ha entendido (consultas núms. 0549-00 y 0171-01) que la aplicación de lo dispuesto en el artículo 17.3 de la LIRPF comporta “una autonomía en el ejercicio de la actividad, es decir, que el “representante de comercio”, a pesar de estar sometido a una relación laboral especial que supone una aceptación de determinadas instrucciones del empresario, ejerce su actividad de manera que de sus decisiones derivan un conjunto de gastos a los que debe atender, diferentes de los producidos por instalaciones y personal propios, pues en ese caso ya no estaríamos en el ámbito de las relaciones laborales especiales sino mercantiles”.
Con este planteamiento, si los rendimientos que se satisfacen a los "representantes de comercio" procede calificarlos como de actividades económicas (actividad profesional en este caso, en aplicación del artículo 95.2 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, (RIRPF), al no asumir los representantes el riesgo y ventura de las operaciones en que intervienen, tal como establece el RD 1438/1985), la retención será de acuerdo con lo establecido en el artículo 95.1 del RIRPF, la siguiente:
“1. Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, el tipo de retención será del 7 por ciento en el período impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a la fecha de inicio de las actividades.
Para la aplicación del tipo de retención previsto en el párrafo anterior, los contribuyentes deberán comunicar al pagador de los rendimientos la concurrencia de dicha circunstancia, quedando obligado el pagador a conservar la comunicación debidamente firmada.
(…).
Estos porcentajes se dividirán por dos cuando los rendimientos tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 68.4 de la Ley del Impuesto”.
En otro caso, si su calificación fuera como rendimientos del trabajo, la retención se practicaría al tipo que resultase de lo dispuesto en el artículo 82 del Reglamento del Impuesto, teniendo en cuenta que el mismo no podrá ser inferior al 15 por 100 por tratarse de una relación laboral especial de carácter dependiente (artículo 86.2 del RIRPF).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF, RD 439/2007, artículos 82 y 95.
LIRPF, Ley 35/2006, artículos 17, 27.