Las primas del seguro vinculado a un plan de gratificación por permanencia no son deducibles en IS en el ejercicio de pago por constituir dotación a provisión de riesgo futuro incierto (art. 13.1 LIRPF); únicamente se deducen íntegramente al vencimiento del plazo (5 años) y tras percepción efectiva del trabajador, siempre que cumplan art. 19.3 LIRPF. El rescate anticipado genera renta imponible por diferencia entre valor de rescate y primas pagadas. Para el trabajador, las primas carecen de efecto fiscal en IRPF y la prestación constituye rendimiento de trabajo sujeto a retención.
Hechos
La entidad consultante tiene un sistema de gratificación por permanencia en la empresa, según el cual el trabajador recibirá una gratificación a tanto alzado y en un único pago cuando haya transcurrido 5 años desde la fecha de entrada en vigor del sistema. En caso de cese o extinción de la relación laboral del trabajador con la empresa con anterioridad a la fecha prevista para el cobro de la gratificación por permanencia no existe derecho económico alguno a favor del trabajador. La empresa ha materializado este compromiso en un contrato de seguro colectivo con vencimiento a 5 años, en el que el tomador de la póliza es la propia entidad, los asegurados los dos administradores y el beneficiario es, en caso de vida el asegurado, y, en caso de fallecimiento, la empresa. Las primas son pagadas por la empresa, y se reconoce el derecho de rescate.
Cuestión planteada
Tratamiento fiscal en la imposición de la empresa de las primas pagadas al contrato de seguro y del ejercicio del derecho de rescate. Tratamiento fiscal en la imposición de los trabajadores de las primas y prestaciones del contrato de seguro.
Contestación
Conforme al artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
En este sentido, el artículo 13.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, establece que:
“1. No serán deducibles las dotaciones a provisiones para la cobertura de riesgos previsibles, pérdidas eventuales, gastos o deudas probables.”
Por tanto, en este supuesto, los gastos derivados de los compromisos de la empresa del sistema de gratificación por permanencia, que se han materializado en un contrato de seguro, no son deducibles en el Impuesto sobre Sociedades en el período impositivo en que se satisfacen, por considerar que son gastos que tienen por objeto cubrir un compromiso que depende de un hecho futuro incierto, cual es que el trabajador permanezca un período de cinco años en la empresa desde la fecha de entrada en vigor del sistema.
No obstante, vencido el plazo previsto de 5 años, y percibido por el trabajador el importe total del sistema de gratificación por permanencia, podrá considerar como gasto fiscal en ese período impositivo la totalidad de las primas satisfechas al contrato de seguro, siempre que se cumplan los requisitos del artículo 19.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
En el supuesto que la empresa ejerciera el derecho de rescate previsto en el contrato de seguro se produce una renta sujeta al impuesto por la diferencia entre el importe del derecho de rescate y la totalidad de las primas satisfechas.
Respecto de los trabajadores, las primas satisfechas por la empresa al contrato de seguro no tienen ningún efecto fiscal en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; y la prestación percibida en un único pago tiene la consideración de rendimiento de trabajo, conforme al artículo 16.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo. Este precepto establece que:
“1. Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.”
Sobre estos rendimientos se podrá aplicar la reducción del 40 por 100 prevista en el artículo 17.2.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por tener un período de generación superior a dos años siempre que no se obtengan de forma periódica o recurrente, es decir, en este caso concreto, se perciban cada cinco años.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RDLG 3/2004, arts. 16-1, 17-2-a. RDLG 4/2004, arts. 10-3, 13-1.