La operación puede acogerse al régimen especial de fusiones del capítulo VIII del título VII del TRLIS si concurren dos condiciones: (i) cumplimiento de los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 y del concepto de fusión del artículo 83.1 del TRLIS (transmisión en bloque de patrimonio, disolución sin liquidación, atribución de valores y compensación máxima del 10%); (ii) verificación de que la operación se realiza por motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) y no tiene como principal objetivo el fraude o evasión fiscal, conforme al artículo 96.2 del TRLIS.
Hechos
La persona física J es titular de 2.177 participaciones sociales representativas del 100% del capital social de la entidad consultante.
Por otra parte, la misma persona física J es titular de 30 participaciones sociales, representativas del 100% del capital social de la entidad mercantil P.
Ambas entidades tienen como actividades principales la promoción inmobiliaria, la adquisición, gestión, tenencia, parcelación, compraventa, construcción, urbanización y promoción de fincas rústicas y urbanas, estando dadas de alta a efectos fiscales en sus correspondientes epígrafes. La entidad P, además de las actividades ya indicadas tiene en su objeto social otras actividades accesorias que no viene desarrollando en la actualidad.
Con el ánimo de racionalizar y reestructurar en una misma entidad las diferentes actividades que realiza en la actualidad, se pretende llevar a cabo una fusión por absorción agrupándolas en la misma entidad. Dicha fusión por absorción consistiría en la integración de la entidad mercantil consultante en la entidad mercantil P que adquiriría por sucesión universal el patrimonio de la primera, aumentando, si procede, la cifra de su capital social en la cuantía pertinente.
Los motivos económicos que persigue la referida fusión son los siguientes:
-Reestructurar empresarial y económicamente las actividades económicas realizadas por ambas entidades.
-Reducir los costes de administración y control innecesarios.
-Optimizar con la fusión recursos y racionalizar la gestión de la actividad consiguiendo de este modo un abaratamiento en los costes de gestión, control, administración y dirección.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1 del TRLIS establece que:
“1. Tendrán la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En primer lugar, es necesario analizar si la operación mencionada en el escrito de consulta puede aplicar el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del TRLIS, en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realiza con la finalidad de reestructurar empresarial y económicamente las actividades económicas realizadas por las entidades que participan en la operación, reducir costes de administración y control, optimizar y racionalizar la gestión de la actividad y conseguir un abaratamiento en los costes de gestión, control, administración y dirección. Estos motivos pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, de 5 Marzo, art: 83.