Los salarios no percibidos, cualificados como indemnización por daños económicos derivados del incumplimiento de una relación laboral, constituyen rendimientos del trabajo por su carácter sustitutorio de retribuciones devengadas; los intereses de naturaleza indemnizatoria (no remuneratoria) devengados desde la reclamación para obtener la plena indemnidad del daño no se califican como rendimientos del capital mobiliario, sino que requieren análisis específico según su función reparadora. Ambos conceptos carecen de amparo en supuestos de exención o no sujeción.
Hechos
En julio de 2015, el consultante percibe de un órgano público y en ejecución de una resolución judicial una indemnización de daños y perjuicios por salarios no percibidos. La indemnización comprende 19.540,00 € de salarios y 7.347,58 € de intereses.
Cuestión planteada
Tributación en el IRPF de ambos conceptos.
Contestación
Al solicitarse textualmente en el escrito de consulta “aclaración si estoy exento de tributar”, procede indicar que los importes objeto de consulta no se encuentran amparados por ningún supuesto de exención o no sujeción establecido legalmente.
Dicho lo anterior, a continuación se pasa a analizar la tributación de los dos conceptos percibidos por el consultante: salarios no percibidos e intereses.
El artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), define los rendimientos íntegros del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”.
Con esta configuración de los rendimientos del trabajo, y teniendo en cuenta que la indemnización responde a daños económicos —pues, en cuanto a los daños morales reclamados establece el tribunal que “una vez reparado el daño económico sufrido, no se aprecia ningún otro daño evaluable o diferenciable de aquel, debiendo entenderse este plenamente reparado, una vez se abonen la retribuciones dejadas de percibir (…)”— causados por el órgano para el que el consultante iba a desarrollar su trabajo por cuenta ajena, este Centro directivo viene manteniendo el criterio de que en supuestos como el consultado la calificación que procede otorgar a la indemnización (en cuanto se corresponde con salarios no percibidos) es la de rendimientos del trabajo, dado su carácter sustitutorio de las retribuciones de un trabajo que no se pudo desarrollar.
Respecto a los intereses —la resolución judicial que acompaña al escrito de consulta determina que “la Administración abonará el interés legal desde la fecha de la reclamación el día 26 de junio de 2006 para obtener la plena indemnidad del daño”—procede señalar que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25 de Ley del Impuesto proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional.
Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento, tal como ocurre respecto a los intereses objeto de consulta. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 del mismo texto legal, han de tributar como ganancia patrimonial:
“Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.
Una vez establecida la calificación de ganancia patrimonial de estos intereses, por lo que se refiere a su integración procede indicar que, tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo y la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario llevan a concluir que los intereses objeto de consulta procederá integrarlos en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la Ley del Impuesto.
Aunque no aplicable en el presente caso, en relación con lo expuesto en el párrafo anterior procede realizar una matización que tuvo su efecto entre el 1 de enero de 2013 y el 31 de diciembre de 2014, debido a la modificación (vigente durante ese tiempo) del artículo 46.b) de la Ley 35/2006, realizada por la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (BOE del día 28): los intereses que indemnizaran un período no superior a un año formaban parte de la renta general, procediendo su integración en la base imponible general.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006. Art. 17