La transmisión de inmuebles por sociedad mercantil no promotora constituye segunda entrega de edificación, sujeta pero exenta del IVA conforme al artículo 20.1.22º LIVA. No obstante, el sujeto pasivo puede renunciar a la exención (art. 20.2 LIVA) si el adquirente actúa como empresario. La comprobación de valores por la Administración no modifica la calificación de la operación como segunda entrega, siendo aplicable al cálculo del valor de adquisición en IRPF y a la plusvalía municipal según normativa específica de cada tributo, sin efectos retroactivos sobre la sujeción inicial.
Hechos
De la escasa información suministrada en el escrito de consulta y de la documentación que acompaña la misma parece desprenderse que el consultante y su cónyuge adquirieron el 27 de octubre de 2010 una vivienda y una plaza de aparcamiento, situada en el mismo edificio.
La entidad transmitente es una sociedad mercantil que no tiene la condición de promotora ni ha intervenido ni actuado en la ejecución y desarrollo de las obras.
El valor declarado a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados ha sido objeto de un expediente de comprobación de valores incoado por la Administración competente, del que ha resultado un valor comprobado superior al declarado. Este valor comprobado ha sido recurrido por los interesados.
Cuestión planteada
1. Respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido, se pregunta si dicha entrega debió quedar sujeta al mismo o bien al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
2. Respecto al Impuesto sobre la Renta de las Personas se pregunta sobre la incidencia de la comprobación de valores en el cálculo del valor de adquisición en caso de venta de los inmuebles.
3. Incidencia de la comprobación de valores en el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, en caso de venta de los inmuebles.
Contestación
1. En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido:
Bajo la hipótesis de que la transmisión de los inmuebles se efectúa por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad, quedando, por tanto, sujeta dicha transmisión al Impuesto sobre el Valor Añadido, debe tenerse en consideración lo dispuesto por el artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), según el cual estarán exentas del citado tributo las siguientes operaciones:
“Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
Los terrenos en que se hallen enclavadas las edificaciones comprenderán aquellos en los que se hayan realizado las obras de urbanización accesorias a las mismas. No obstante, tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no podrán exceder de 5.000 metros cuadrados. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.”
Según se indica en el escrito de consulta, la entidad transmitente es una sociedad mercantil que no tiene la condición de promotora ni ha intervenido ni actuado en la ejecución y desarrollo de las obras de los inmuebles que se transmiten por lo que, de acuerdo con el citado precepto, se tratará de una segunda o ulterior entrega de edificaciones que estará sujeta pero exenta del Impuesto sobre el Valor añadido.
No obstante lo anterior, el propio artículo 20, en su apartado dos, establece que las exenciones relativas a los números 20º, 21º y 22º del apartado uno del citado artículo podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y, en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
Sin embargo, de la escasa información suministrada no puede inferirse en modo alguno que concurran en los adquirentes los señalados requisitos, por lo que, en principio, la entrega a que se refiere el escrito de consulta estará sujeta y exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido sin que pueda renunciarse a dicha exención.
Al estar sujeta y exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, la transmisión de los inmuebles estará sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.5 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre).
2. En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:
El artículo 35.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), establece que “el valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
2. El valor de adquisición a que se refiere el apartado anterior se actualizará, exclusivamente en el caso de bienes inmuebles, mediante la aplicación de los coeficientes que se establezcan en la correspondiente Ley de Presupuestos Generales del Estado. Los coeficientes se aplicarán de la siguiente manera:
) Sobre los importes a que se refieren los párrafos a) y b) del apartado anterior, atendiendo al año en que se hayan satisfecho.
b) Sobre las amortizaciones, atendiendo al año al que correspondan”.
De acuerdo con este precepto, el aumento de valor de la vivienda y de la plaza de garaje adquiridas por el consultante resultante de la comprobación de valores efectuada por la Consejería de Hacienda y Administración Pública de la Generalitat Valenciana, no tiene incidencia alguna en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ya que la determinación del valor de adquisición de los dos inmuebles en caso de una futura transmisión parte de las cantidades efectivamente satisfechas, circunstancia que no concurre en el aumento del valor declarado por el consultante a efectos del Impuesto sobre transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
3. En relación con el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana:
El artículo 104 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo (BOE de 13 de marzo), regula la naturaleza y el hecho imponible del impuesto y los supuestos de no sujeción, estableciendo que:
“1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.”
A continuación, el artículo 107 del citado texto legal define la base imponible en los términos siguientes:
“1. La base imponible de este impuesto estará constituida por el incremento del valor de los terrenos, puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un periodo de 20 años.
A efectos de la determinación de la base imponible, habrá de tenerse en cuenta el valor del terreno en el momento del devengo, de acuerdo con lo previsto en los apartados 2 y 3 de este artículo, y el porcentaje que corresponda en función de lo previsto en su apartado 4.
2. El valor del terreno en el momento del devengo resultará de lo establecido en las siguientes reglas:
a) En las transmisiones de terrenos, el valor de éstos en el momento del devengo será el que tengan determinado en dicho momento a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
(…).”
De acuerdo con lo expuesto, el aumento de valor de lo inmuebles adquiridos por el consultante resultante de la comprobación de valores efectuada por la Consejería de Hacienda y Administración Pública de la Generalitat Valenciana, no tiene incidencia alguna en el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, art. 35.1; Ley 37/1992, art. 20; TRLRHL RDLeg 2/2004, arts. 104 y 107