La cifra neta de negocios para incentivos IS (art. 108 TRLIS) se determina conforme al Código de Comercio (art. 35): ingresos ordinarios menos bonificaciones, descuentos e IVA y otros impuestos directamente relacionados repercutibles. En regímenes especiales de IVA (agencias de viajes, IGIC), los ingresos contables excluyen la cuota tributaria calculada sobre la base imponible del régimen especial, por lo que la cifra de negocios IRC se computa sobre el margen neto tras deducción de esa carga indirecta.
Hechos
La consultante es una sociedad anónima, domiciliada en Canarias, cuya cifra de negocios del período impositivo anterior fue superior a 6.010.121'04 euros.
La consultante es una agencia de viajes, por lo que un volumen importante de su actividad está acogida al régimen especial de las agencias de viajes del Impuesto General Indirecto Canario (IGIC), determinándose su base imponible de acuerdo con el apartado 5 del artículo 54 de la Ley 20/1991.
Hay una gran diferencia entre la cifra de negocios y el importe total de la base imponible del IGIC, base que es inferior a 6.010.121'04 euros.
Cuestión planteada
Se desea saber como se determina el importe neto de la cifra de negocios a los efectos del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
En el capítulo XII del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, cuyo texto refundido fue aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, (TRLIS, en adelante), se regulan los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión.
El apartado 1 del artículo 108 del TRLIS dispone que “Los incentivos fiscales establecidos en este capítulo se aplicarán siempre que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 8 millones de euros.”
De acuerdo con el apartado 2 in fine del artículo 35 del Código de Comercio, en su redacción actual establecida por Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea, “La cifra de negocios comprenderá los importes de la venta de los productos y de la prestación de servicios u otros ingresos correspondientes a las actividades ordinarias de la empresa, deducidas las bonificaciones y demás reducciones sobre las ventas así como el Impuesto sobre el Valor Añadido, y otros impuestos directamente relacionados con la mencionada cifra de negocios, que deban ser objeto de repercusión.”
En relación con el tratamiento contable de los regímenes especiales establecidos en el Impuesto sobre el Valor Añadido y en el Impuesto General Indirecto Canario, hay que tener presente la resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) de 20 de enero de 1997.
Respecto al régimen especial de las agencias de viajes, el ICAC, en la parte expositiva de la resolución, señala:
“Los regímenes especiales de las agencias de viajes se caracterizan en primer lugar por su obligatoriedad. Serán de aplicación a las operaciones realizadas por las agencias de viajes y por los organizadores de circuitos turísticos que actúen en nombre propio respecto de los viajeros y utilicen en la realización del viaje bienes entregados o servicios prestados por otros empresarios o profesionales. La base imponible será el margen bruto de la agencia de viajes.
En estos regímenes los sujetos pasivos repercuten el impuesto, aunque pueda no consignarse separadamente en la factura la cuota repercutida, en cuyo caso se entenderá incluida en el precio de la operación.
……
En el régimen de las agencias de viaje, los importes a figurar en las partidas de ingresos de la cuenta de pérdidas y ganancias no incluirán la cantidad resultante de aplicar el tipo de gravamen a la base imponible del impuesto calculada según lo establecido en este régimen especial.”
Asimismo, la resolución indicada, en su norma cuarta, dispone:
“Norma cuarta. Régimen especial de las agencias de viaje.
4.1 Las empresas que, de acuerdo con la normativa del tributo, estén sometidas al régimen especial de agencias de viaje aplicarán los siguientes criterios:
El impuesto soportado en la adquisición de bienes y servicios, que efectuadas en la realización de los viajes redunden directamente en beneficio del viajero, formará parte del precio de adquisición o coste de producción de los mismos.
El impuesto repercutido con motivo de las entregas de bienes comprendidas en la normativa reguladora del tributo para el régimen especial de las agencias de viajes se registrará conjuntamente con el importe del ingreso derivado de la operación.
4.2 Con objeto de formular las cuentas anuales, el importe que debe figurar en las partidas correspondientes a los ingresos de la cuenta de pérdidas y ganancias se incluirá neto del impuesto repercutido, para lo que se podrá emplear la cuenta 4770 IVA repercutido o, en su caso, la cuenta 4777 IGIC repercutido, contenidas en la Resolución de 16 de diciembre por la que se desarrollan algunos criterios a aplicar para la valoración y registro contable del Impuesto General Indirecto Canario.
A estos efectos, se considera que el impuesto repercutido es el importe que resulte de aplicar el tipo de gravamen a la base imponible del impuesto, calculada según lo establecido en este régimen especial, ajustándose la cifra de ingresos correspondientes por dicho importe.
Cuando la fecha de cierre del ejercicio no coincida con el final de un período de liquidación, se deberá reflejar el importe del impuesto repercutido hasta la fecha de cierre de acuerdo con los criterios anteriores.”
Por lo anteriormente expuesto, es claro el apartado 2 de la norma cuarta de la mencionada resolución del ICAC, en consonancia con el apartado 2 del artículo 35 del Código de Comercio, en el sentido de que la cifra de negocios no comprende el impuesto repercutido; por lo que, siendo de aplicación a la consultante el régimen especial de las agencias de viajes, ésta deberá deducir el Impuesto General Indirecto Canario, y otros impuestos directamente relacionados con la mencionada cifra de negocios, que deban ser objeto de repercusión, considerándose repercutido el importe que resulte de aplicar el tipo de gravamen a la base imponible del impuesto, calculada según lo establecido en este régimen especial, ajustándose la cifra de ingresos correspondientes por dicho importe.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 108.1