Para acogerse a la exclusión de la ganancia patrimonial derivada de la transmisión de vivienda (art. 38.3 LIRPF), el importe a destinar a la renta vitalicia es el valor real de enajenación minorado en gastos y tributos inherentes satisfechos por el transmitente, calculado proporcionalmente sobre la parte de pleno dominio y usufructo que ostente cada contribuyente. El IIVTNU satisfecho por el transmitente se deduce del importe a reinvertir, sin menoscabo de que la proporcionalidad de la exclusión se determina sobre la ganancia patrimonial correspondiente al porcentaje efectivamente reinvertido respecto al total percibido.
Hechos
En 2017 se vende un inmueble del cual el consultante, mayor de 65 años, ostentaba el pleno dominio del 50 por ciento indiviso y el usufructo sobre el otro 50 por ciento, adquiridos uno y otro derecho en distintos momentos. Manifiesta que la venta de la parte de la que ostenta el pleno dominio le genera una ganancia patrimonial, mientras que la transmisión del usufructo ha generado una pérdida patrimonial. Tiene intención de contratar una renta vitalicia al objeto de, conforme con el artículo 38.3 de la Ley del IRPF, exonerar de gravamen la ganancia patrimonial obtenida.
Cuestión planteada
Importe que debe destinar a constituir una renta vitalicia para poder beneficiarse de la exclusión de gravamen, en su totalidad, de la ganancia patrimonial generada en la transmisión de la vivienda: el importe total obtenido en la venta que proporcionalmente se corresponde con la parte sobre la que ostentaba el pleno dominio o si también el obtenido por la venta del usufructo.
Si la renta vitalicia la ha de constituir destinando la totalidad del importe total obtenido que le corresponde, conforme al párrafo precedente, o si, de ese importe, puede descontar lo satisfecho por el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, manteniendo la exclusión de la totalidad de la ganancia patrimonial.
Contestación
El artículo 38.3 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, desarrollado por el artículo 42 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), dispone:
“3. Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de elementos patrimoniales por contribuyentes mayores de 65 años, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se destine en el plazo de seis meses a constituir una renta vitalicia asegurada a su favor, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. La cantidad máxima total que a tal efecto podrá destinarse a constituir rentas vitalicias será de 240.000 euros.
Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.
La anticipación, total o parcial, de los derechos económicos derivados de la renta vitalicia constituida, determinará el sometimiento a gravamen de la ganancia patrimonial correspondiente.”
El artículo 33.1 de la LIRPF dispone que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”.
La venta de la vivienda a la que se refiere el escrito de consulta dará lugar a una variación patrimonial para cada uno de los titulares de la misma, en proporción al porcentaje que cada uno de ellos ostente tanto del pleno dominio como del usufructo y nuda propiedad, ganancia o pérdida patrimonial que vendrá determinada, para cada uno de ellos, por la diferencia entre los respectivos valores de adquisición y de transmisión.
Por su parte, el artículo 35.2 de la Ley del Impuesto dispone que “el valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado”, de este valor se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Conforme a ello, para acogerse a la exclusión de gravamen de la ganancia patrimonial generada, se deberá destinar el importe real por el que la enajenación se efectúe, minorado en los gastos y tributos inherentes a la transmisión que resulten satisfechos por el mismo, a la constitución de una renta vitalicia asegurada a su favor.
Ahora bien, habida cuenta que el pleno dominio de una parte del inmueble y el usufructo de otra parte constituyen elementos patrimoniales independientes, y por tanto, que su transmisión dará lugar a sendas ganancias o pérdidas patrimoniales, en caso de que se obtenga una ganancia patrimonial por la transmisión de uno de los citados elementos patrimoniales y en el otro una pérdida patrimonial, u obteniendo ganancias patrimoniales por la transmisión de ambos elementos patrimoniales, el contribuyente únicamente desee aplicar la exención respecto de la ganancia obtenida por uno de ellos, el importe que debe destinarse a constituir una renta vitalicia será el importe obtenido por la transmisión del elemento de que se trate, minorado en los gastos y tributos inherentes a la transmisión satisfechos.
En el presente caso, en el que por la transmisión del pleno dominio se obtiene una ganancia patrimonial, y por el del usufructo se genera una pérdida patrimonial, el importe que el contribuyente debe destinar a constituir la renta vitalicia será, únicamente, el importe obtenido por la transmisión correspondiente al elemento patrimonial que genera la ganancia patrimonial (el pleno dominio del 50 por ciento), minorado en los gastos y tributos inherentes a su transmisión satisfechos por él.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 Art. 33.1, 35, 38.3