El régimen especial de grupo de entidades en IVA (art. 163 quinquies LIVa) es de aplicación a las sociedades G y H siempre que: (i) una de ellas ostente la condición de entidad dominante (requisitos de personalidad jurídica propia, participación mayoritaria en capital/derechos de voto, control efectivo); (ii) ambas residan territorialmente en España; (iii) ninguna integre simultáneamente otro grupo de entidades. La DGT confirma que G y H pueden acogerse al régimen con independencia del resto de entidades, quedando excluidas del tratamiento de grupo aquellas que no cumplan los requisitos de vinculación financiera, económica y de organización exigidos por el art. 11 de la Directiva 2006/112/CE.
Hechos
La entidad consultante está integrada en un grupo de sociedades con la siguiente estructura empresarial: A (participa del 100% de B), B (sociedad no establecida en España que participa del 100% de C y del 75% de D), C (sociedad no establecida en España que participa del 25% de D), D participa del 100% de E, E participa del 69,95% de F, F participa del 51,00% de G (sociedad consultante) y G participa del 100,00% de H. La sociedad consultante y la sociedad H tributan en el Impuesto de Sociedades en el régimen de consolidación fiscal, teniendo asignado el correspondiente número de grupo.
Cuestión planteada
Aplicación del régimen especial de grupo de entidades a las sociedades G (consultante) y H con independencia del resto de entidades mencionadas.
Contestación
1.- El Régimen especial del grupo de entidades se introdujo en la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido a través de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, incorporando de esa forma al Derecho interno la posibilidad que ofrece el artículo 11 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, precepto que establece lo siguiente:
“Artículo 11.
Previa consulta al Comité consultivo del Impuesto sobre el Valor Añadido (denominado en lo sucesivo «Comité del IVA»), cada Estado miembro podrá considerar como un solo sujeto pasivo a las personas establecidas en el territorio de ese mismo Estado miembro que gocen de independencia jurídica, pero que se hallen firmemente vinculadas entre sí en los órdenes financiero, económico y de organización.
Un Estado miembro que ejerza la facultad contemplada en el párrafo primero podrá adoptar todas las medidas necesarias para evitar que la aplicación de dicha disposición haga posibles el fraude o la evasión fiscales”.
2.- La transposición concreta del referido precepto comunitario se ha realizado a través de los nuevos artículos 163 quinquies a 163 nonies de la Ley 37/1992, cuya entrada en vigor tendrá lugar el 1 de enero de 2008, estando recogido su desarrollo reglamentario en el nuevo capítulo VII del Título VIII del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31), capítulo que ha sido introducido ex-novo a través del apartado cinco del artículo primero del Real Decreto 1466/2007, de 2 de noviembre (BOE del 20).
El artículo 163 quinquies de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que regula los requisitos subjetivos del régimen especial del grupo de entidades, dispone lo siguiente:
“Uno. Podrán aplicar el régimen especial del grupo de entidades los empresarios o profesionales que formen parte de un grupo de entidades. Se considerará como grupo de entidades el formado por una entidad dominante y sus entidades dependientes, siempre que las sedes de actividad económica o establecimientos permanentes de todas y cada una de ellas radiquen en el territorio de aplicación del Impuesto.
Ningún empresario o profesional podrá formar parte simultáneamente de más de un grupo de entidades.
Dos. Se considerará como entidad dominante aquella que cumpla los requisitos siguientes:
a) Que tenga personalidad jurídica propia. No obstante, los establecimientos permanentes ubicados en el territorio de aplicación del Impuesto podrán tener la condición de entidad dominante respecto de las entidades cuyas participaciones estén afectas a dichos establecimientos, siempre que se cumplan el resto de requisitos establecidos en este apartado.
b) Que tenga una participación, directa o indirecta, de al menos el 50 por ciento del capital de otra u otras entidades.
c) Que dicha participación se mantenga durante todo el año natural.
d) Que no sea dependiente de ninguna otra entidad establecida en el territorio de aplicación del Impuesto que reúna los requisitos para ser considerada como dominante.
Tres. Se considerará como entidad dependiente aquella que, constituyendo un empresario o profesional distinto de la entidad dominante, se encuentre establecida en el territorio de aplicación del Impuesto y en la que la entidad dominante posea una participación que reúna los requisitos contenidos en las letras b) y c) del apartado anterior. En ningún caso un establecimiento permanente ubicado en el territorio de aplicación del Impuesto podrá constituir por sí mismo una entidad dependiente.
Cuatro. Las entidades sobre las que se adquiera una participación como la definida en la letra b) del apartado dos anterior se integrarán en el grupo de entidades con efecto desde el año natural siguiente al de la adquisición de la participación. En el caso de entidades de nueva creación, la integración se producirá, en su caso, desde el momento de su constitución, siempre que se cumplan los restantes requisitos necesarios para formar parte del grupo.
Cinco. Las entidades dependientes que pierdan tal condición quedarán excluidas del grupo de entidades con efecto desde el período de liquidación en que se produzca tal circunstancia.”
Del examen de la estructura empresarial en la que está integrada la sociedad consultante (sociedad G) se deduce que la sociedad consultante (G), en la que la entidad E sólo participa en un 35,67%, (resultante de multiplicar el porcentaje de participación de E en F, el 69,95%, por el de F en G, el 51%) no pertenece al grupo formado por las sociedades A, D, E y F.
Adicionalmente, hay que tener en cuenta que la sociedad F, de la que depende la consultante, no tiene la condición de dominante, ya que a su vez se encuentra dominada por otras entidades establecidas en el territorio de aplicación del impuesto, las sociedades E, D y A, respectivamente. Ninguna de ellas tiene la condición de dominante respecto a G, ya que para ninguna de ellas la participación iguala el 50 por ciento.
Considerando la exclusión del grupo formado por las entidades A, D, E y F de la consultante, sociedad G, y de la participada al 100% por ella, la sociedad H, así como el hecho de que no hay ninguna entidad que pueda considerarse como dominante respecto a la entidad G, hay que concluir que esta entidad, junto con la sociedad H, participada por ella al 100%, podrán aplicar el régimen especial del grupo de entidades, supuesto que se cumplan los demás requisitos establecidos para ello.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 120-uno-8º, 163 quinquies