La transmisión de existencias (tejidos, bordados y mantelerías) en el curso de una actividad económica de comercio al por menor genera rendimientos de actividades económicas conforme al artículo 27 LIRPF, no ganancias patrimoniales. El transcurso temporal entre adquisición y venta no determina el cese de actividad ni la desafectación patrimonial de las existencias, salvo que se hubieran destinado al uso propio (artículo 28.4 LIRPF). Siendo los ingresos derivados de ventas en ejercicio de la actividad, mantienen su calificación de rendimientos económicos aunque exista intervalo temporal significativo entre fases.
Hechos
La consultante, que está jubilada desde hace ocho años, ejerció la actividad de venta al por menor de tejidos, bordados y mantelerías. De dicha actividad le quedaron sin vender numerosas existencias.
En la actualidad va a vender dichas existencias a un empresario.
Cuestión planteada
Tratamiento fiscal de dicha venta en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
El apartado 1 del artículo 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), establece que:
“Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas”.
Por su parte, el artículo 33.1 de la Ley del Impuesto establece que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.
La actividad de comercio al por menor de tejidos, bordados y mantelerías constituye una actividad económica en la que estos artículos tienen la consideración de existencias y, en consecuencia, su transmisión genera rendimientos de actividades económicas y no ganancias o pérdidas patrimoniales.
El transcurso de un plazo determinado, más o menos prolongado, entre la fase de adquisición y la de venta no implica necesariamente el cese en el desarrollo de la actividad económica de comercio al por menor y la desafectación de los elementos patrimoniales de la misma.
En el supuesto planteado, dado que no parecen haberse destinado las existencias al uso propio, lo que hubiese determinado en su momento la desafectación y la aplicación del primer párrafo del artículo 28.4 de la Ley del Impuesto —“se atenderá al valor normal en el mercado de los bienes o servicios objeto de la actividad, que el contribuyente ceda o preste a terceros de forma gratuita o destine al uso o consumo propio”—, los importes derivados de la transmisión de las existencias no perderán la consideración de rendimientos de actividades económicas, ya que los ingresos se habrán generado por unas ventas producidas en el ejercicio de la actividad económica, cumpliéndose, por tanto, las condiciones exigidas en el aludido artículo 27 de la Ley del Impuesto.
2.) Impuesto sobre el Valor Añadido.
A efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se consulta si dicha operación está sujeta al Impuesto y si debe liquidarse e ingresarse el Impuesto correspondiente.
En relación con la cuestión de si la consultante mantiene la condición de empresario o profesional con posterioridad a la presentación ante la Administración tributaria de la declaración de cese en la actividad, de manera que la transmisión de las existencias que tuvo afecto a la actividad quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, sobre la misma se ha pronunciado expresamente el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia de 3 de marzo de 2005, Asunto C-32/03, Fini H.
Los hechos en que se basa dicha sentencia se refieren expresamente a la continuación del derecho a deducir de los empresarios o profesionales cuando ya ha tenido lugar el cese de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituían su actividad empresarial o profesional.
De la misma, sin embargo, puede extraerse el principio general de que el empresario o profesional no pierde automáticamente la condición de sujeto pasivo por el mero cese en la actividad, si como consecuencia del ejercicio de la misma se incurre posteriormente en gastos directamente relacionados con aquélla, permitiendo la deducción de las correspondientes cuotas soportadas de concurrir los restantes requisitos exigidos legalmente.
Finalmente, el artículo 164, apartado uno, número 1º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) dispone que, sin perjuicio de lo establecido en el título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
“1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y ceses de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.
(…).”.
Por otra parte, el artículo 11 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE del 5 de septiembre), regula la declaración de baja en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, estableciendo:
“1. Quienes cesen en el desarrollo de todo tipo de actividades empresariales o profesionales o, no teniendo la condición de empresarios o profesionales, dejen de satisfacer rendimientos sujetos a retención o ingreso a cuenta deberán presentar la correspondiente declaración mediante la que comuniquen a la Administración tributaria tal circunstancia a efectos de su baja en el censo de obligados tributarios.
(…).
2. La declaración de baja deberá presentarse en el plazo de un mes desde que se cumplan las condiciones previstas en el apartado 1 de este artículo, sin perjuicio de que la persona o entidad concernida deba presentar las declaraciones y cumplir las obligaciones tributarias que le incumban.”.
La pérdida de la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido no tendrá lugar en tanto no se cese efectivamente en la actividad correspondiente y se formule la baja en el correspondiente censo de empresarios o profesionales, estando sujeto, hasta que no se produzca dicha baja, al cumplimiento de las obligaciones formales que correspondan. No obstante, aunque se presentara el correspondiente modelo censal (036) de baja, si no se ha producido el cese efectivo no decae la obligación del cumplimiento de las correspondientes obligaciones tributarias.
Del escrito de consulta parece deducirse que la consultante no ha cesado plenamente en su actividad, dado que, hasta la fecha, no se ha producido aún la liquidación de la totalidad del patrimonio empresarial. Por lo tanto, mantendrá la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y deberá cumplir con las obligaciones fiscales derivadas de la transmisión de las existencias objeto de consulta, que estará sujeta al Impuesto siempre que, como así parece deducirse del escrito de consulta, formen parte de su patrimonio empresarial o profesional, aunque haya presentado la declaración de baja en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.
No obstante lo anterior, en el supuesto de que la consultante hubiera tributado por el régimen especial del recargo de equivalencia, circunstancia que no se especifica en la consulta pero podrá serle de aplicación, conforme a lo previsto en el artículo 154, apartados dos y tres de la Ley 37/1992, deberá repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido sobre el importe total de la contraprestación que reciba, no estando obligada a efectuar la liquidación y pago a la Hacienda Pública del Impuesto que repercuta.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006. Artículos 27, 28 y 33.
LIVA, Ley 37/1992.