La aplicación del régimen especial de escisión (art. 83 TRLIS) requiere que el patrimonio segregado constituya una rama de actividad autónoma capaz de funcionar por sus propios medios, y que dicha actividad económica exista previamente en la escindida permitiendo identificar un conjunto patrimonial diferenciado destinado a ella. La DGT descarta la aplicabilidad del régimen si no consta claramente que los elementos transmitidos formen una unidad económica funcional dotada de la organización empresarial necesaria para desarrollar la explotación de forma independiente en la adquirente.
Hechos
Esta consulta es aclaración de otra anterior, de fecha de salida de registro de este Centro Directivo 8 de abril de 2008.
La entidad A se dedica a la explotación de dos establecimientos hoteleros. Asimismo, posee el 100% del capital de la entidad B, que explota tres establecimientos hoteleros.
Con el objeto de concentrar la gestión de tres de los establecimientos hoteleros del grupo en una sola entidad y separar la gestión de los otros dos establecimientos con características de localización, categoría, gestión, objetivo y posibilidades de negocio claramente diferenciados en dos nuevas entidades, se pretende:
- realizar una operación de fusión por la que A absorbería a la entidad B.
- realizar una escisión parcial de A segregando el único hotel que posee de cuatro estrellas, cuya gestión y propiedad se considera que constituyen una unidad económica autónoma. Este hotel se aportaría a una entidad de nueva creación.
- Realizar una escisión parcial de A segregando uno de los restantes hoteles que permite su aprovechamiento como apartamentos o apartotel a favor de una entidad de nueva creación.
Los hoteles son establecimientos turísticos independientes claramente identificables, cada uno de los cuales posee un inmueble independiente, mobiliario, enseres, utensilios, instalaciones….y personal propios. Cada uno cuenta con su dirección y gestión individualizada.
Con estas operaciones se pretende optimizar la operativa comercial y financiera del grupo, mediante la concentración de la gestión de los hoteles con unas características similares y mediante la separación de la gestión de los hoteles más diferenciados del resto, obteniendo una estructura que permita concentrar las estrategias comerciales y optimizar los recursos materiales, humanos y obtener economías de escala, evitando interferencias y logrando una mayor eficacia operativa.
Cuestión planteada
Si las operaciones de escisión parcial planteadas pueden aplicar el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS) regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
En relación con las escisiones parciales planteadas, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS, considera escisión la operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
A estos efectos, el artículo 83.4 del TRLIS considera rama de actividad “…el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios….”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
De la información facilitada por la consultante no se desprende claramente si los elementos segregados constituyen por sí mismos una rama de actividad. Así, se requiere que exista una organización empresarial en la consultante para llevar a cabo la gestión de la actividad económica, que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma. Por el contrario, en el caso planteado, parece existir una sola actividad económica en sede de la entidad escindida, la explotación hotelera a la que están afectos la totalidad de los inmuebles destinados a dicho fin. La existencia de varios establecimientos comerciales para realizar la actividad no significa que cada establecimiento se configure como una rama de actividad, por el hecho de disponer de personal adscrito a cada uno y estar ubicados en lugares diferentes. Es más, la existencia de esas ramas de actividad deberían existir previamente en cada una de las sociedades que se fusionan.
En definitiva, la existencia de varias ramas de actividad en una única actividad empresarial exigiría que, en función del destino y naturaleza de los elementos patrimoniales, se requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de una modelo de gestión diferenciado determinante de varias actividades económicas autónomas. Estas circunstancias son cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2