La deducción por inversión en vivienda habitual se aplica sobre cantidades depositadas en cuenta vivienda conforme a los requisitos del artículo 56 RIRPF: (i) se pierde el derecho si transcurren 4 años sin adquisición/rehabilitación o si ésta no se completa en ese plazo (obligación de devolución de deducciones); (ii) la construcción se asimila a adquisición si se satisfacen gastos directamente o se entregan cantidades al promotor, siempre que finalicen en plazo no superior a 4 años desde apertura de cuenta; (iii) los pagos al promotor pueden ser enteramente a cargo de un único titular de la cuenta vivienda, sin necesidad de que el cónyuge sea cotitular ni de efectuar pagos proporcionados al 50%, siendo aplicable la deducción al titular depositante conforme al artículo 68.1 LIRPF.
Hechos
La consultante abrió en diciembre de 2007 una cuenta ahorro vivienda, cuyo saldo actual es de unos 18.000 euros. Ha resultado beneficiaria, junto a su pareja (no están casados), de una vivienda a construir, por la que han pagado una reserva de 500 euros. El contrato de compraventa y la escritura de la vivienda se van a efectuar a nombre de los dos, al 50%. A partir del contrato de compraventa tendrán que realizar pagos mensuales durante dos años, los cuales ascienden a unos 15.000 euros. La intención de la consultante es realizar estos pagos y alguno más, a cuenta de la vivienda, con el saldo de su cuenta vivienda, con el fin de invertir todo el saldo de la misma, antes de diciembre de 2011, en dicha vivienda, aunque no le aseguran que la firma de la escritura pueda realizarse antes de esa fecha.
Cuestión planteada
- ¿Pueden aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual, en sus declaraciones de IRPF del ejercicio 2009, a realizar en 2010, por la reserva satisfecha, a razón de 250 euros cada uno?.
- Como el saldo total de la cuenta lo invertiría en la vivienda antes de que transcurran los 4 años desde su apertura, ¿tendría que devolver las deducciones practicadas si no llega a tener la propiedad de la vivienda en dicho plazo porque su construcción no estuviera acabada?.
- Para los pagos a realizar durante los mencionados dos años, ¿puede entregar los 18.000 euros de la cuenta vivienda al promotor y su pareja no entregar nada?. O, de resultar necesario que los pagos al promotor se efectúen al 50% por cada uno, ¿puedo incluir a mi pareja como titular de la cuenta vivienda para que los pagos se consideren hechos por los dos?.
Contestación
La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1 y 78 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, desarrollándose en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, siendo el primero de ellos donde se establece la configuración general de la deducción disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”, añadiendo que también podrán aplicar esta deducción por las cantidades que se depositen en las denominadas cuentas vivienda. En su desarrollo, el artículo 56 del RIRPF establece las condiciones y requisitos que han de concurrir respecto de dichas cuentas, entre éstos, dispone:
"1. Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.
2. Se perderá el derecho a la deducción:
a) Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
b) Cuando transcurran cuatro años, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que se haya adquirido o rehabilitado la vivienda.
c) Cuando la posterior adquisición o rehabilitación de la vivienda no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la deducción por ese concepto.
3. Cada contribuyente sólo podrá mantener una cuenta vivienda.
(…)”.
En cuanto al destino del saldo de la cuenta vivienda, debe señalarse que, a efectos de practicar la deducción por inversión en vivienda habitual, el RIRPF, en su artículo 55.1.1º, asimila a la adquisición de vivienda habitual su construcción, en aquellos supuestos en los que el contribuyente satisfaga directamente los gastos derivados de la ejecución de las obras o entregue cantidades a cuenta al promotor de aquéllas, y “siempre que finalicen en un plazo no superior a cuatro años desde el inicio de la inversión”. Siendo así, el saldo de una cuenta vivienda puede invertirse en una vivienda en construcción o por construir (pudiendo consistir dicha inversión la aportación del saldo a una promotora) siempre que vaya a constituir, en un futuro, su primera vivienda habitual.
El inicio de la inversión, según el criterio mantenido por este Centro Directivo, procede computarlo a partir de la primera cantidad satisfecha por la que se practica la deducción por inversión en vivienda habitual o procedente de cuenta vivienda abierta por el contribuyente. Dicho plazo no admite, ni legal ni reglamentariamente cualquier otra ampliación diferente de las previstas en los apartados 3 y 4 del artículo 55 del RIRPF.
La adquisición jurídica de la vivienda deberá producirse dentro del citado plazo de cuatro años o, de existir prórroga, dentro de la ampliación concedida. La adquisición jurídica se producirá en la fecha en que, de acuerdo con las disposiciones del Código Civil, concurran el título o contrato y la entrega o tradición de la nueva vivienda. En los supuestos de entregas al promotor, dicha adquisición jurídica se producirá cuando, suscrito el contrato de compraventa, se realice la tradición o entrega de la cosa vendida, que en el caso de inmuebles puede realizarse de múltiples formas: puesta en poder y posesión de la cosa, entrega de las llaves o títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública.
Los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha, de acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 48.2 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común.
El concepto de vivienda habitual a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación, así como de la exención por reinversión en vivienda habitual, se recoge en el artículo 68.1.3º de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 54 del RIRPF, que considera como tal, con carácter general, “la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio referidas en el apartado 1 de dicho artículo. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual del contribuyente desde su adquisición, “debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda en dicho plazo y a las que se refiere el artículo 54 del RIRPF.
Los requisitos exigidos en la regulación de las cuentas vivienda deben entenderse de forma estricta. La inversión en plazo comporta el deber de materializar la totalidad del saldo de la cuenta vivienda (depósitos más los intereses netos generados) en la primera adquisición, a la que se asimila su construcción, o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente, dentro del plazo de los cuatro años siguientes a su apertura (contados de fecha a fecha), se hayan beneficiado o no en su totalidad de la deducción las cantidades que configuran dicho saldo.
Todo saldo de una cuenta vivienda destinado a otros fines, como pudiera ser darlo en préstamo o donación, con independencia del destino que el prestatario o donatario le diera, conlleva la pérdida del derecho a las deducciones que en su momento hubiera podido practicar, debiendo regularizar la situación tributaria de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 59 del RIRPF, reintegrando la totalidad de las cantidades indebidamente deducidas en la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio en que haya incumplido los requisitos, más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26.6 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
En el mismo sentido, todo saldo de la cuenta vivienda invertido en la adquisición de una vivienda, o su construcción, que finalmente no constituya la vivienda habitual del contribuyente hay que entenderlo destinado a fines diferentes. Lo que conlleva la pérdida del derecho a la totalidad de las deducciones que en su momento hubiera podido practicar y el deber de regularizar conforme al citado artículo 59 del RIRPF.
Igualmente, si se practica la deducción por cualquier otra cantidad satisfecha relacionada con la adquisición de una vivienda que finalmente no llega a adquirirse o no alcanzare la consideración de habitual, habrá de proceder a regularizar la situación tributaria.
En el presente caso, en cuanto a la primera cuestión, al tratarse de un supuesto de construcción y corresponder los derechos de adjudicación de la vivienda a ambos miembros de la pareja, por partes iguales, de haber sido satisfecha la reserva por ambos, a razón de 250 euros cada uno, coincidiendo con su porcentaje de participación en la vivienda, y suponiendo que no ha sido utilizado el saldo de la cuenta vivienda de la consultante para realizar dicho pago (por cuanto las cantidades deducidas por cuenta vivienda no dan derecho a nueva deducción al destinarse a pagos al promotor, como ya indica la consultante en su escrito), cabrá que ambos puedan practicar la deducción por inversión en vivienda habitual, en las condiciones y con los requisitos legalmente establecidos, tomando como base de deducción lo satisfecho por cada uno. La consolidación del derecho a esta deducción quedará supeditada a que adquieran la vivienda en el plazo de los 4 años siguientes al inicio de la inversión y ésta cumpla los requisitos para ser considerada su vivienda habitual.
En cuanto a la segunda y tercera cuestión, parte del saldo de la cuenta vivienda, a entregar en su totalidad al promotor para atender los pagos mensuales y otros más a cuenta de la vivienda, tendrá como finalidad financiar el 50% de participación del otro adquirente de la vivienda, siendo considerado un préstamo o una donación de la titular de la cuenta a su pareja, y, por tanto, se destinará a fines distintos de la adquisición de la participación que en la vivienda tiene la consultante y titular de la cuenta. Esto conllevará, de acuerdo con el artículo 56.2 a) del RIRPF, la pérdida del derecho a las deducciones practicadas por el 50% del saldo de la cuenta vivienda, que habrá sido dispuesto para fines diferentes, y, en consecuencia, la obligación de regularizar su situación tributaria conforme al artículo 59 del RIRPF. A estos efectos, se considerarán como cantidades dispuestas para fines diferentes las primeras depositadas en la cuenta.
En lo referente al 50% del saldo de la cuenta que la consultante invertiría en adquirir su porcentaje de participación en la vivienda, indicar que, al abrir su cuenta ahorro vivienda un día de diciembre de 2007, dispondrá hasta el mismo día de diciembre de 2011 para invertir su saldo en primera adquisición de su vivienda habitual, a la que se asimila su construcción. Al invertir en construcción, desde el inicio de la inversión (con el primer pago por el cual practique deducción o por cualquier importe satisfecho procedente del saldo de su cuenta vivienda) se contará el mencionado plazo de 4 años para adquirir la vivienda, que deberá ocupar en los doce meses siguientes a la fecha de adquisición, residiendo en la misma por un plazo continuado de, al menos, 3 años. En cuanto al inicio de la inversión, éste se entendería producido con el pago de la reserva por la vivienda si ésta fuera la primera cantidad invertida en la construcción por la que practicara deducción o, también, si el importe satisfecho por la reserva procediera de su cuenta vivienda.
Por último, la titularidad compartida de la cuenta vivienda, incluyendo como titular de la misma a la pareja de la consultante cuando el saldo de la cuenta estaría integrado por aportaciones únicamente realizadas por la consultante, sin perjuicio de que pudiera constituir un hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (donación) de ser realizado a título gratuito, igualmente, conllevaría la pérdida del derecho a las deducciones practicadas por el 50% de las cantidades depositadas en la cuenta, debiendo la consultante regularizar su situación según lo ya señalado.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 68-1 y 78; RIRPF, RD 439/2007, Arts. 54, 55, 56 y 59.