Las prestaciones de servicios de protésicos dentales (diseño, elaboración y reparación de prótesis) están exentas del IVA conforme al artículo 20.1.5º LIVA, siempre que quien las preste sea un profesional debidamente titulado. En consecuencia, no procede la repercusión de cuota IVA en la facturación de estos servicios, aunque sí es relevante para determinar el régimen de deducción de las cuotas soportadas en bienes de inversión utilizados en su prestación (deducción limitada o sin derecho a deducción, según la proporción de operaciones exentas).
Hechos
Dos empresas dedicadas a la actividad de laboratorios de prótesis dentales pretenden crear una tercera empresa a la que entregarían y facturarían dichas prótesis para que ésta, a su vez, las entregue y facture a dentistas o protésicos.
Cuestión planteada
- Si las dos empresas citadas pueden facturar a la tercera como "alquiler de maquinaria o servicios prestados", repercutiendo el correspondiente Impuesto sobre el Valor Añadido.
- Si dichas empresas consultantes pueden deducir, en su caso, las cuotas del Impuesto soportado en el año 2001 por la adquisición de maquinaria.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al citado Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
2.- El artículo 20, apartado uno, número 5º de la misma Ley declara que están exentas del Impuesto las prestaciones de servicios realizadas en el ámbito de sus respectivas profesiones por estomatólogos, odontólogos, mecánicos dentistas y protésicos dentales, así como la entrega, reparación y colocación de prótesis dentales y ortopedias maxilares realizadas por los mismos, cualquiera que se la persona a cuyo cargo se realicen dichas operaciones.
La Ley 10/1986, de 17 de marzo, por la que se regula la profesión de odontólogo y las de otros profesionales relacionados con la salud dental (Boletín Oficial del Estado de 20 de marzo), se refiere en su artículo segundo al ejercicio de la profesión de protésico dental, estableciendo para ello el requisito de la obtención de un título de formación profesional de segundo grado.
El Real Decreto 1594/1994, de 15 de julio, por el que se desarrolla lo previsto en la Ley 10/1986, que regula la profesión de Odontólogo, Protésico e Higienista Dental (Boletín Oficial del Estado de 8 de septiembre), ha dispuesto lo siguiente:
"Artículo 5.
El Protésico dental es el titulado de formación profesional de grado superior que diseña, prepara, elabora, fabrica y repara las prótesis dentales, mediante la utilización de los productos, materiales, técnicas y procedimientos conforme a las indicaciones y prescripciones de los Médicos Estomatólogos u Odontólogos.
Artículo 6.
Los Protésicos dentales estarán facultados para desarrollar las siguientes funciones en el ámbito del laboratorio de prótesis:
a) Positivado de las impresiones tomadas por el Odontólogo, el Estomatólogo o el Cirujano Máxilo-Facial.
b) Diseño, preparación, elaboración y fabricación sobre el modelo maestro, de las prótesis dentales o máxilo-faciales y de los aparatos de ortodoncia o dispositivos que sean solicitados por el Odontólogo, Estomatólogo o Cirujano máxilo-facial, conforme a sus prescripciones e indicaciones. A este respecto podrán solicitar del facultativo cuantos datos e información estimen necesarios para su correcta confección.
c) Reparación de las prótesis, dispositivos y aparatos de ortodoncia prescritos por Odontólogos, Estomatólogos o Cirujanos máxilo-faciales, según sus indicaciones.
(....)
Artículo 8.
1. El ejercicio de la actividad profesional del Protésico dental se desarrollará en el laboratorio de prótesis, que es un establecimiento ubicado en un espacio físico inmueble dedicado únicamente a este fin, en el que podrá diseñar, fabricar, modificar y reparar las prótesis y aparatología mediante la utilización de los productos, materiales, técnicas y procedimientos adecuados.
2. Los laboratorios de prótesis podrán ser privados o estar encuadrados en instituciones públicas docentes o asistenciales, situándose en este caso anexos a los Servicios de Odonto-Estomatología y Cirugía Máxilo-Facial.
3. Los titulares de los laboratorios de prótesis dental podrán ser personas físicas o jurídicas, pero estarán necesariamente organizados, gestionados y dirigidos por Protésicos dentales que se hallen en posesión del título referenciado en el artículo 5 o habilitados para el ejercicio profesional conforme a lo dispuesto en la disposición transitoria primera".
En consecuencia, estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de prótesis dentales (fabricados por el protésico), así como las prestaciones de servicios realizadas por protésicos dentales que, estén facultados para realizar dichas operaciones en el desarrollo de su profesión conforme a lo previsto en el Real Decreto 1594/1994, anteriormente expuesto, aunque actúen por medio de una sociedad o entidad.
De la descripción de las operaciones realizadas por las dos empresas a que se refiere el escrito de consulta, éstas realizarían entregas de prótesis dentales para una tercera empresa, sujetas y exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido según lo expuesto en el párrafo anterior. En ningún caso, dichas operaciones podrían considerarse como de alquiler de maquinaria.
3.- Por último, en relación con la deducción de las cuotas soportadas por las citadas empresas por la adquisición de maquinaria debe tenerse en cuenta que, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 92 y 94 de la Ley 37/1992, los sujetos pasivos del Impuesto podrán deducir, de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengados por las operaciones gravadas que realicen en el territorio de aplicación del mismo, las cuotas de dicho Impuesto que hayan soportado con ocasión de la adquisición o importación de bienes o servicios, en la medida en que tales bienes o servicios se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las operaciones que originan el derecho a deducir (enumeradas en el artículo 94, apartado uno), entre las que se encuentran las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido (94, apartado uno, número 1º, letra a)) y las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artículos 21, 22, 23, 24 y 25 de esta Ley (artículo 94, apartado uno, número 1º, letra c)).
De conformidad con estos preceptos, si las dos empresas referidas en el escrito de consulta realizan exclusivamente operaciones sujetas pero exentas por el artículo 20, apartado uno, número 5º de la Ley 37/1992, operaciones que, de conformidad con el artículo 94 citado anteriormente, no generan derecho a deducir, no podrán deducir las cuotas soportadas en el territorio de aplicación del Impuesto por sus adquisiciones de bienes y servicios utilizados para la realización de las mismas.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 20-uno-5º, 92 y 94