El tipo reducido del 4% resulta aplicable a la entrega de libros en cualquier soporte físico (incluidos electrónicos tras la Directiva 2009/47/CE), siempre que no contengan única o fundamentalmente publicidad y se ajusten a la definición de "libro" conforme a la Ley 10/2007 (obra científica, artística, literaria o de otra índole en publicación unitaria). La operación queda excluida del tipo general del 18% si concurren tales requisitos materiales, independientemente del formato de distribución.
Hechos
La consultante es una sociedad cuya actividad principal consiste en la producción de material educativo destinado a la formación y a la realización de contenidos de marketing y comunicación. Lleva a cabo funciones de realización, edición y suministro de contenidos cuya destinataria principal es una fundación privada sin ánimo de lucro dedicada a la educación superior no presencial por medios electrónicos.
La consultante entrega la obra editada a su destinataria en condiciones de ser reproducida, sin participar en los trabajos de impresión, ya que el material suministrado se divulga principalmente a través de canales electrónicos. En la mayoría de los casos, la entrega se efectúa en soporte CD-ROM u otros soportes digitales susceptibles de poder descargarse en equipos de hardware y, en ocasiones, asume la obligación de "colgar" el material directamente en la red.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a la operación descrita.
Contestación
1. – El artículo 90 de la Ley 37/1992, establece que el Impuesto se exigirá al tipo del 18 por ciento salvo lo dispuesto en el articulo siguiente.
En este sentido, el artículo 91.Dos.1.2º de dicha Ley 37/1992 dispone la aplicación del 4 por ciento a las entregas de bienes que tengan por objeto:
“2º. Los libros, periódicos y revistas que no contengan única o fundamentalmente publicidad, así como los elementos complementarios que se entreguen conjuntamente con estos bienes mediante precio único.
Se comprenderán en este número las ejecuciones de obra que tengan como resultado inmediato la obtención de un libro, periódico o revista en pliego o en continuo, de un fotolito de dichos bienes o que consistan en la encuadernación de los mismos.
(…).”.
En relación con dicho precepto legal, el anexo III de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, recoge la lista de entregas de bienes y prestaciones de servicios que podrán estar sujetas a los tipos reducidos del impuesto.
En particular, el apartado 6) del mencionado anexo III prevé la aplicación de tipos reducidos a las siguientes operaciones:
“6) Suministro, incluido el préstamo en bibliotecas, de libros en cualquier medio de soporte físico (e incluidos asimismo folletos, prospectos y material impreso similar, álbumes y libros de dibujo y coloreado infantiles, música impresa o manuscrita, los mapas, planos y mapas hidrográficos y similares), los periódicos y semanarios que no sean material íntegra o predominantemente publicitario.”.
La redacción de dicha categoría 6 es la que le otorga a la Directiva 2006/112/CE la Directiva 2009/47/CE del Consejo de 5 de mayo de 2009, por la que se modifica la primera en lo que respecta a los tipos reducidos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Respecto de dicha modificación, el considerando 4 de la Directiva 2006/47/CE establece que se procede con la misma a “actualizar conforme al progreso técnico la referencia a los libros de su anexo III”.
Con anterioridad, la Directiva 2006/112/CE no permitía la aplicación de tipos reducidos al suministro de libros cuando se incorporaran a soportes electrónicos.
2.- El concepto legal de “libro” se recoge en el artículo 2 de la Ley 10/2007, de 22 de junio, de la lectura, del libro y de las bibliotecas como se expone a continuación:
“Libro: obra científica, artística, literaria o de cualquier otra índole que constituye una publicación unitaria en uno o varios volúmenes y que puede aparecer impresa o en cualquier otro soporte susceptible de lectura.
Se entienden incluidos en la definición de libro, a los efectos de esta Ley, los libros electrónicos y los libros que se publiquen o se difundan por Internet o en otro soporte que pueda aparecer en el futuro, los materiales complementarios de carácter impreso, visual, audiovisual o sonoro que sean editados conjuntamente con el libro y que participen del carácter unitario del mismo, así como cualquier otra manifestación editorial.”.
Por otra parte, las dos primeras acepciones del Diccionario de la Real Academia Española definen la palabra “libro” como sigue:
“1. m. Conjunto de muchas hojas de papel u otro material semejante que, encuadernadas, forman un volumen.
2. m. Obra científica, literaria o de cualquier otra índole con extensión suficiente para formar volumen, que puede aparecer impresa o en otro soporte.”.
Por tanto, según el concepto de libro dado por la Ley 10/2007, así como por la Real Academia Española y según se deduce de la Directiva 2006/112/CE, el soporte físico en el que aparezca el libro es indiferente para que sea considerado como tal, siempre que se trate una obra científica, literaria o de cualquier otra índole con extensión suficiente para formar volumen. En particular, la Ley 10/2007 incluye dentro de este concepto a los libros electrónicos.
3.- En resumen, como consecuencia de la Directiva 2009/47/CE, antes reseñada, y del régimen legal indicado, tributarán al tipo impositivo del 4 por ciento los libros que se suministren en cualquier medio de soporte físico, los impresos y encuadernados en papel, y los entregados a través de archivos electrónicos dispuestos para su volcado a herramientas de lectura o dispositivos portátiles que permitan almacenar y leer libros digitalizados. Dicho suministro podrá realizarse, a estos efectos, a través de CD-ROM, memorias USB (pendrives) u otros soportes físicos de semejante naturaleza.
Por lo tanto, los libros suministrados por la consultante en soporte CD-ROM podrán beneficiarse del tipo reducido recogido en el artículo 91.Uno.1.2º de la Ley del Impuesto. En cambio, en aquellos casos en que la consultante asume la obligación de “colgar” el material directamente en la red no podrá considerarse que se ha entregado ningún tipo de soporte físico. En este caso no será aplicable el tipo reducido, tributando la prestación del servicio al tipo general del 18 por ciento, al tratarse de un servicio prestado por vía electrónica, según lo dispuesto en el artículo 69.Tres.4º, que define estos servicios como se indica a continuación:
“Servicios prestados por vía electrónica: aquellos servicios que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:
a) El suministro y alojamiento de sitios informáticos.
b) El mantenimiento a distancia de programas y de equipos.
c) El suministro de programas y su actualización.
d) El suministro de imágenes, texto, información y la puesta a disposición de bases de datos.
e) El suministro de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio.
f) El suministro de enseñanza a distancia.
A estos efectos, el hecho de que el prestador de un servicio y su destinatario se comuniquen por correo electrónico no implicará, por sí mismo, que el servicio tenga la consideración de servicio prestado por vía electrónica.”.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 69-Tres-4º, 90 y 91-Dos-1-2º