Los pagos de la matriz española a su filial chilena por labores de ingeniería de detalle califican como beneficios empresariales conforme al artículo 7 del CDI España-Chile, salvo que se transmita el uso o derecho al uso de los planos/dibujos (calificándose entonces como cánones bajo el artículo 12). La calificación depende de si la filial cede o retiene la propiedad intelectual del proyecto. Respecto a obligaciones fiscales españolas: si la obra se ejecuta en España sin que la filial tenga establecimiento permanente allí, los servicios tributan en Chile; si se ejecuta en un tercer país, aplica igualmente el artículo 7 del Convenio (sujeción en territorio chileno del rendimiento, salvo EP en ese tercer Estado). La retención española sobre pagos a no residentes se rige por la normativa interna (19-21% según calificación), sin perjuicio de la aplicabilidad de los tipos reducidos del CDI.
Hechos
La consultante es una sociedad española cuyo objeto es el diseño, la ingeniería y la construcción, especialmente de plantas de proceso e industriales. Para la realización de las obras o proyectos encargados por sus clientes puede recabar la colaboración de otras empresas, siempre basado en prediseños a ingenierías básicas proporcionadas por la consultante.
Entre esas empresas se encuentra una empresa filial residente en Chile, a quien se encomiendan en ocasiones labores de ingeniería de detalle y algún servicio accesorio a esa ingenieria, para proyectos u obras concretos, de forma total o parcial (planos de planta, diagramas de tuberías e instrumentos, croquis de soportes, documentación técnica, etc.). La filial chilena actúa siempre bajo la total supervisión de la matriz española, que asume la total responsabilidad del proyecto frente al cliente. Esta relación entre matriz y filial se formaliza en un contrato que da lugar al pago de la correspondiente contraprestación.
Cuestión planteada
1. ¿Cómo deben calificarse, a efectos del Convenio con Chile para evitar la doble imposición, las contraprestaciones satisfechas a la filial chilena por la realización de labores de ingeniería de detalle, total o parcial, en un proyecto?
2. ¿Qué obligaciones fiscales recaen sobre la matriz por esos pagos si la obra se va a realizar en España? ¿Y si se ejecuta en otro país?
Contestación
Se trata de determinar la tributación de los pagos realizados entre una sociedad residente en España y su filial residente en Chile. Resulta, en consecuencia, aplicable lo dispuesto en el Convenio entre el Reino de España y la República de Chile para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal respecto de los impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, de 7 de julio de 2003 (BOE de 2 de febrero de 2004).
Se ha realizado un contrato de prestación de servicios entre la empresa española y su filial en Chile. El rendimiento así obtenido se calificaría como beneficio empresarial, que tributa de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 7 del Convenio. El apartado 1 dispone:
“Los beneficios de una empresa de un Estado contratante solamente pueden someterse a imposición en ese Estado, a no ser que la empresa realice su actividad en el otro Estado contratante por medio de un establecimiento permanente situado en él. Si la empresa realiza o ha realizado su actividad de dicha manera, los beneficios de la empresa pueden someterse a imposición en el otro Estado, pero sólo en la medida en que puedan atribuirse a ese establecimiento permanente.”.
Por otra parte, el apartado 6 determina.
“Cuando el beneficio comprenda rentas reguladas separadamente en otros artículos de este Convenio, las disposiciones de aquellos no quedarán afectadas por las del presente artículo.”
Empezando por esta última cuestión, se trata de determinar si es aplicable el artículo 12 del Convenio por considerar que los pagos se hacen en concepto de cánones. La definición de canon se recoge en el apartado 3 del artículo de la siguiente forma:
“3. Los términos «cánones» o «regalías» empleados en este artículo significan las cantidades de cualquier clase pagadas por el uso, o el derecho al uso, de derechos de autor sobre obras literarias, artísticas o científicas, incluidas las películas cinematográficas o películas, cintas y otros medios de reproducción de la imagen y el sonido, de patentes, marcas de fábrica o de comercio, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos u otra propiedad intangible, por informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas o por el uso o derecho al uso, de equipos industriales, comerciales o científicos.”
En este caso, sería aplicable este artículo si se transmite de la filial a la matriz el uso o derecho al uso de los dibujos, modelos o planos en que consista el desarrollo de la ingeniería de detalle encargada a la filial. En primer lugar es necesario delimitar el ámbito objetivo del artículo, entendiendo que siempre se refiere a la concesión del uso o derecho de uso de derechos que, de no existir ese contrato, constituiría una infracción de la propiedad intelectual. En este caso, en ningún momento se cita nada que pueda hacer pensar que los trabajos encargados a la filial puedan dar lugar a ningún resultado que pueda ser objeto de protección. Por otra parte, el párrafo 11.2 de los Comentarios del Modelo de Convenio de la OCDE, aunque en otro contexto, para distinguirlo del concepto de know how, dispone:
11.2 Este contrato difiere, pues, de aquellos otros de prestaciones de servicios, donde una de las partes se obliga, apoyada en los conocimientos usuales de su profesión, a hacer ella misma una obra para la otra parte. Los pagos hechos en virtud de estos contratos los regula en general el Artículo 7.”
Es decir, se contrata una prestación de servicios en sentido amplio, en la que se incluyen diseños y planos, pero se hace simultáneamente con la prestación de otros servicios, se puede tratar, por lo tanto, como un contrato mixto. El tratamiento que debe darse a los contratos mixtos se recoge en el párrafo 11.6 del los Comentarios:
“(…) En el caso de un contrato mixto, conviene en principio descomponer, con la ayuda de las indicaciones contenidas en el contrato o con una distribución razonable, la remuneración total estipulada en función de las diversas prestaciones a las cuales se aplica y someter cada una de las partes de la remuneración, así determinada, al régimen fiscal que le corresponda. Cuando, sin embargo, una de las prestaciones convenidas constituye, con mucho, el objeto principal del contrato y las otras prestaciones previstas no tienen más que un carácter accesorio y más bien desdeñable, entonces el tratamiento aplicable a la parte principal se debería generalmente aplicar a la suma total de la remuneración.”
No se dan datos suficientes en el escrito de consulta para determinar cual es el objeto principal del contrato, luego se deberá determinar a la vista de las circunstancias reales del servicio prestado. En cualquier caso, de la información facilitada parece desprenderse que el objeto principal no es la transmisión del derecho de uso de los planos creados por la filial, sino la prestación de servicios por la que se transmite la propiedad, y no el uso, de los planos objeto del trabajo realizado por la filial. Por otra parte, se indica que el trabajo de la filial es desarrollar “prediseños” de la empresa española, luego no parece que la parte de creación intelectual sea la predominante del servicio prestado por la filial chilena. En consecuencia, según la información manifestada, se considera que la calificación del rendimiento no corresponde a un canon del artículo 12 sino a beneficio empresarial del artículo 7.
En estas circunstancias, como ya se ha visto en el artículo 7.1 antes transcrito, el rendimiento tributará en el país de residencia de la empresa. Así, los rendimientos obtenidos por cada una de las empresas tributaran exclusivamente en su lugar de residencia, excepto si dispone de un establecimiento permanente en el otro Estado. La definición de establecimiento permanente se recoge en el artículo 5 del propio Convenio en los siguientes términos:
“1. A efectos del presente Convenio, la expresión “establecimiento permanente” significa un lugar fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza todo o parte de su actividad.
2. (…)
3. La expresión “establecimiento permanente” también incluye:
a) una obra o proyecto de construcción, instalación o montaje y las actividades de supervisión relacionadas con ellos, pero sólo cuando dicha obra, proyecto de construcción o actividad tenga una duración superior a seis meses;
b) la prestación de servicios por parte de una empresa, incluidos los servicios de consultorías, por intermedio de empleados u otras personas físicas o naturales encomendados por la empresa para ese fin en el caso de que esas actividades prosigan en un Estado Contratante durante un periodo o periodos que en total excedan de 183 días, dentro de un periodo cualquiera de doce meses;
c) La prestación de servicios profesionales u otras actividades de carácter independiente en un Estado contratante por una persona natural, si esa persona permanece en ese Estado Contratante por un periodo o periodos que en total excedan de 183 días, en un periodo cualquiera de doce meses.
A los efectos del cálculo de los límites temporales a que se refiere este párrafo, las actividades realizadas por una empresa asociada a otra empresa en el sentido de l artículo 9, serán agregadas al periodo durante el cual son realizadas las actividades de la empresa de la que es asociada, si las actividades de ambas empresas son idénticas o sustancialmente similares.
(…)
7. El hecho de que una sociedad residente de un Estado contratante controle o sea controlada por una sociedad residente en el otro Estado Contratante, o que realice actividades empresariales en ese otro Estado (ya sea por medio de establecimiento permanente o de otra manera), no convierte por sí solo a cualquiera de estas sociedades en establecimiento permanente de la otra.”
Tampoco en este caso se ofrecen en el escrito de consulta datos suficientes para determinar si hay un establecimiento de la empresa española en Chile, pues no se indica si se desplaza personal propio, ni la duración de la obra, en el caso en que así se hiciera y ni si ésta tiene lugar en Chile.
Si se concluye con la hipótesis de que se trata de un beneficio empresarial de la filial chilena, sin que exista establecimiento permanente en Chile de la sociedad española, no existirá obligación de retener, puesto que, de acuerdo con el artículo 7 del Convenio, el rendimiento tributará exclusivamente en Chile.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
CDI Chile, art. 5 y 7