La deducción por obras de mejora en vivienda habitual (disposición adicional vigésima novena LIRPF) se circunscribía al período 2011-2012 y requería: (i) base imponible inferior a 71.007,20 € anuales; (ii) obras en vivienda propia o edificio que la contiene con finalidad de eficiencia energética, higiene, seguridad o accesibilidad conforme RD 2066/2008, o infraestructuras de telecomunicación; (iii) pago mediante instrumentos trazables (tarjeta, transferencia, cheque, ingreso en cuenta) y nunca en efectivo; (iv) deducción del 20 % de cantidades satisfechas, con límite máximo anual que no se especifica en el texto proporcionado. La disposición excluye explícitamente obras en viviendas con afección económica, garajes, jardines, piscinas e instalaciones análogas.
Hechos
En la comunidad del consultante se realizarán obras para la instalación de contadores de agua particulares, obras que mejorarán el ahorro de agua, poniéndose circuitos de agua nuevos. La empresa que suministra el agua le ha informado que hay subvención.
Cuestión planteada
Posibilidad de acogerse a la deducción por obras de mejora en la vivienda.
Contestación
Mediante el Real Decreto-ley 6/2010, de 9 de abril, de medidas para el impulso de la recuperación económica y el empleo (BOE de 13 de abril y entrada en vigor el 14 de abril de 2010), fue añadida una disposición adicional vigésima novena en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, relativa a la deducción por obras de mejora en la vivienda habitual.
Posteriormente, el Real Decreto-ley 5/2011, de 29 de abril, de medidas para la regularización y control del empleo sumergido y fomento de la rehabilitación de viviendas (BOE de 6 de mayo), en su disposición final primera, dio la siguiente nueva redacción a la citada disposición de la LIRPF:
“Disposición adicional vigésima novena. Deducción por obras de mejora en la vivienda.
Los contribuyentes cuya base imponible sea inferior a 71.007,20 euros anuales, podrán deducirse el 20 % de las cantidades satisfechas desde la entrada en vigor del Real Decreto-ley 5/2011 hasta el 31 de diciembre de 2012 por las obras realizadas durante dicho período en cualquier vivienda de su propiedad o en el edificio en la que ésta se encuentre, siempre que tengan por objeto la mejora de la eficiencia energética, la higiene, salud y protección del medio ambiente, la utilización de energías renovables, la seguridad y la estanqueidad, y en particular la sustitución de las instalaciones de electricidad, agua, gas u otros suministros, o favorezcan la accesibilidad al edificio o las viviendas, en los términos previstos en el Real Decreto 2066/2008, de 12 de diciembre, por el que se regula el Plan Estatal de Vivienda y Rehabilitación 2009-2012, así como por las obras de instalación de infraestructuras de telecomunicación realizadas durante dicho período que permitan el acceso a Internet y a servicios de televisión digital en la vivienda del contribuyente.
No darán derecho a practicar esta deducción las obras que se realicen en viviendas afectas a una actividad económica, plazas de garaje, jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas y otros elementos análogos.
La base de esta deducción estará constituida por las cantidades satisfechas, mediante tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito, a las personas o entidades que realicen tales obras. En ningún caso, darán derecho a practicar esta deducción las cantidades satisfechas mediante entregas de dinero de curso legal.
La base máxima anual de esta deducción será de:
a) cuando la base imponible sea igual o inferior a 53.007,20 euros anuales: 6.750 euros anuales,
b) cuando la base imponible esté comprendida entre 53.007,20 y 71.007,20 euros anuales: 6.750 euros menos el resultado de multiplicar por 0,375 la diferencia entre la base imponible y 53.007,20 euros anuales.
Las cantidades satisfechas en el ejercicio no deducidas por exceder de la base máxima anual de deducción podrán deducirse, con el mismo límite, en los cuatro ejercicios siguientes.
A tal efecto, cuando concurran cantidades deducibles en el ejercicio con cantidades deducibles procedentes de ejercicios anteriores que no hayan podido ser objeto de deducción por exceder de la base máxima de deducción, el límite anteriormente indicado será único para el conjunto de tales cantidades, deduciéndose en primer lugar las cantidades correspondientes a años anteriores.
En ningún caso, la base acumulada de la deducción correspondiente a los períodos impositivos en que ésta sea de aplicación podrá exceder de 20.000 euros por vivienda. Cuando concurran varios propietarios con derecho a practicar la deducción respecto de una misma vivienda, el citado límite de 20.000 euros se distribuirá entre los copropietarios en función de su respectivo porcentaje de propiedad en el inmueble.
En ningún caso darán derecho a la aplicación de esta deducción, las cantidades satisfechas por las que el contribuyente practique la deducción por inversión en vivienda habitual a que se refiere el artículo 68.1 de esta ley.
2. El importe de esta deducción se restará de la cuota íntegra estatal después de las deducciones previstas en los apartados 2, 3, 4, 5, 6 y 7 del artículo 68.1 de esta ley.”.
Esta nueva redacción de la disposición adicional vigésima novena de la LIRPF resulta aplicable a las cantidades satisfechas desde la entrada en vigor del Real Decreto-ley 5/2011 (7 de mayo de 2011) hasta el 31 de diciembre de 2012 por las obras realizadas durante este mismo período.
En el presente caso, al referirse la consulta a unas obras que se van a realizar, será esta nueva redacción la que habrá de tenerse en cuenta.
Conforme a la disposición anteriormente reproducida, la deducción la pueden aplicar los contribuyentes que tengan una base imponible inferior a 71.007,20 euros, sobre las cantidades satisfechas, desde el 7 de mayo de 2011 (entrada en vigor del Real Decreto-ley 5/2011) hasta el 31 de diciembre de 2012, mediante los medios de pago indicados, por las obras realizadas durante dicho período en una vivienda propiedad del contribuyente (excepto viviendas afectas a una actividad económica) o en el edificio en el que ésta se encuentre (con exclusión de obras en plazas de garaje, jardines, etc.). La base de la deducción la constituyen las referidas cantidades que sean satisfechas a las personas o entidades que realicen las obras, no pudiéndose aplicar sobre aquellas cantidades por las que el contribuyente aplique la deducción por inversión en vivienda habitual.
Tratándose de obras a llevar a cabo por una comunidad de propietarios, como en el presente caso, los referidos medios de pago (tarjetas de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito) deberán ser utilizados por la comunidad de propietarios al satisfacer las obras a las personas o entidades que realicen las mismas.
La cuantía susceptible de formar la base de la deducción de cada contribuyente vendrá determinada por el resultado de aplicar a los importes satisfechos del coste de las obras de mejora efectuadas por la comunidad de propietarios, el coeficiente de participación que tuviese en la misma.
En cuanto a las obras, éstas, para generar el derecho a la deducción, deberán tener por objeto alguno de los señalados en la disposición adicional vigésima novena de la LIRPF; siendo ésta una cuestión de hecho cuya valoración no corresponde a este Centro Directivo.
En relación con lo consultado, según la citada disposición adicional, se incluyen dentro del ámbito objetivo de la deducción las obras que tengan por objeto “la mejora de la eficiencia energética, la higiene, salud y protección del medio ambiente, (…), y en particular la sustitución de las instalaciones de electricidad, agua, gas u otros suministros, (…), en los términos previstos en el Real Decreto 2066/2008”.
Al respecto, el apartado 2 del artículo 58 del citado Real Decreto 2066/2008 dispone que, entre otras, “se considerarán actuaciones para la mejora de la eficiencia energética, la higiene, salud y protección del medio ambiente en los edificios y viviendas y la utilización de energías renovables, las siguientes: d) Mejora de las instalaciones de suministro e instalación de mecanismos que favorezcan el ahorro de agua y, así como la realización de redes de saneamiento separativas en el edificio que favorezcan la reutilización de las aguas grises en el propio edificio y reduzcan el volumen de vertido al sistema público de alcantarillado”.
La sustitución de las instalaciones de electricidad, agua, gas y otros suministros generarán derecho a la deducción cuando las nuevas instalaciones signifiquen mejorar los estándares de seguridad y habitabilidad precedentes o adecuación a la normativa reglamentaria vigente (como, por ejemplo, reglamento para baja tensión, código técnico de la edificación en lo referente a fontanería y saneamiento, etc.). También, se incluyen en el ámbito objetivo de la deducción cuando se trate de obras dirigidas a una utilización más eficiente del agua.
Como se ha indicado, lo anterior es una cuestión de hecho cuya valoración no corresponde a este Centro Directivo sino a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.
Por último, en cuanto a la subvención, de acuerdo con lo previsto en el artículo 33.1 de la LIRPF, la percepción de una subvención para la realización de dichas obras constituirá para sus beneficiarios una ganancia patrimonial, al producirse una alteración en la composición del patrimonio del contribuyente que da lugar a una variación en su valor. El importe de dicha ganancia, según la letra b) del apartado 1 del artículo 34 de la LIRPF, será el importe de la subvención recibida y se integrará en la base imponible general, en la forma prevista en el artículo 48 de la LIRPF.
Cada copropietario tendrá que declarar la subvención percibida a título individual; si la subvención la percibe la propia comunidad de propietarios, declarará y tributará por la parte que le corresponda en función de su coeficiente de participación.
Por otra parte, este tipo de subvenciones suelen ser obtenidas por los beneficiarios en forma de descuento que, en la factura de adquisición e instalación de los bienes, les aplican las entidades colaboradoras del programa. De forma que, siempre que se cumplan los requisitos para la practica de la deducción por obras de mejora en la vivienda, el importe de la subvención formará parte de la base de deducción, al constituir cantidad satisfecha por el contribuyente (al ser beneficiario de la ayuda; de ser beneficiaria la comunidad de propietarios, se tomará en cuenta la parte que corresponda al contribuyente según su coeficiente de participación) por las obras de instalación de contadores individuales, sin perjuicio de la aplicación de los indicados límites de base máxima anual y base máxima acumulada de deducción.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, D. A. 29ª.