La operación tributará en ITP/AJD según la modalidad que corresponda: si implica transmisión onerosa de bienes o derechos patrimoniales (art. 7.1.A TRLITPAJD) se aplica el gravamen en transmisiones patrimoniales onerosas; si consiste en acto jurídico documentado (art. 31 TRLITPAJD), tributará el documento notarial según su naturaleza, con gravamen de cuota fija (0,30 €/pliego matriz o copias, 0,15 €/folio) más, en su caso, cuota variable si contiene actos inscribibles no exentos, al tipo aprobado por la CA o al 0,50% mínimo estatal. Cuando un mismo documento contenga varias convenciones sujetas separadamente, se exigirá el derecho correspondiente a cada una salvo disposición expresa en contrario.
Hechos
Los consultantes tienen en pro indiviso diferentes inmuebles, la comunidad de bienes se constituyó por donación del padre a sus tres hijos, posteriormente un hijo falleció y entró en la comunidad de bienes el heredero e hijo del difunto, sobrino de los otros dos comuneros. La comunidad no ha ejercido actividad económica.
El sobrino desea unilateralmente separase del resto de los comuneros adjudicándose bienes de acuerdo con la cuota de participación y quedando el resto de los bienes en comunidad entre los otros dos comuneros.
Cuestión planteada
Tributación de la operación.
Contestación
- Tributación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
El artículo 4 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante TRLITPAJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre) establece que “A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa.”.
El artículo 7 del TRLITPAJD, que regula el hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del impuesto, dispone en sus apartados 1.A) y 2.B), párrafo primero, lo siguiente:
“1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:
A) Las transmisiones onerosas por actos “inter vivos” de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.
[…]
2. Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto:
[…]
B) Los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821, 829, 1.056 (segundo) y 1.062 (primero) del Código Civil y Disposiciones de Derecho Foral, basadas en el mismo fundamento.”.
Por su parte, el artículo 31 del mismo texto legal, que regula la cuota tributaria de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, determina lo siguiente en sus apartados 1 y 2:
“1. Las matrices y las copias de las escrituras y actas notariales, así como los testimonios, se extenderán, en todo caso, en papel timbrado de 0,30 euros por pliego o 0,15 euros por folio, a elección del fedatario. Las copias simples no estarán sujetas al impuesto.
2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.”.
El artículo 1.062 del Código Civil señala que “cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, podrá adjudicarse a uno, a calidad de abonar a los otros el exceso en dinero”; es decir, que cuando la cosa común resulte por su naturaleza indivisible o pueda desmerecer mucho por su división, ésta debe llevarse a cabo necesariamente mediante la adjudicación a uno de los comuneros abonando a los otros el exceso en dinero. Tal compensación en metálico no constituye un exceso de adjudicación sino una obligada consecuencia de la indivisibilidad de la cosa común, por lo que no debe considerarse que exista una compra de las otras cuotas, sino respeto a la equivalencia que ha de guardarse en la división de la cosa común.
En cuanto a la comunidad de bienes, que, según manifiestan los consultantes, está constituida por bienes inmueble, realmente no habrá transmisión alguna de las participaciones, sino que lo que se producirá es la separación de un comunero de dicha comunidad de bienes, llevándose la parte que le corresponde por su condición de comunero. Es decir, la separación de un comunero de una comunidad de bienes, con la consiguiente entrega de la parte que le corresponde de dicha comunidad, no es una transmisión –del mismo modo que tampoco lo es la disolución de la comunidad de bienes con la división de la cosa común y su adjudicación a los comuneros–, sino la transformación de su derecho como comunero, reflejado en su cuota de condominio, en la propiedad exclusiva sobre la parte.
Así se desprende de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, de la que se puede citar la sentencia de 28 de junio de 1999, en cuyo fundamento de derecho tercero, párrafo cuarto, afirma que “La división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes no es una transmisión patrimonial propiamente dicha –ni a efectos civiles ni a efectos fiscales– sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente.”.
En consecuencia, si efectivamente el comunero que se separa se limita a llevarse la parte que le corresponde por su cuota de condominio –que, según ha manifestado en el escrito de consulta, son inmuebles–, no estará transmitiendo nada a los otros comuneros. Es decir, los condóminos no le estarán comprando su participación, sino entregando los inmuebles que le corresponde por su participación en la comunidad de bienes.
A este respecto, el artículo 61 del reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio de 1995), referente a la disolución de comunidades de bienes, pero cuyos postulados pueden trasladarse a la separación de comuneros, dispone en su apartado 2 que “La disolución de comunidades de bienes que no hayan realizado actividades empresariales, siempre que las adjudicaciones guarden la debida proporción con las cuotas de titularidad, sólo tributarán, en su caso, por actos jurídicos documentados.”.
Por lo tanto, los bienes que se adjudiquen al comunero que se separa, siempre y cuando guarden la proporción a su cuota, estarán sujetos únicamente a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, siendo la base imponible el valor declarado de esos inmuebles.
Respecto al exceso de adjudicación que se pueda producir, si este es inevitable y se adjudica a un condómino a cambio de compensar al resto en dinero, no tributará como transmisión patrimonial onerosa; pero si el exceso no fuera inevitable, por poderse hacer otro reparto de inmuebles que si guardara las proporciones o al menos la desproporción fuera la menor posible, o bien dicho exceso inevitable no cumple lo establecido en el artículo 1062 del Código Civil, dicho exceso de adjudicación tributará como transmisión patrimonial onerosa al tipo de gravamen de los bienes inmuebles.
- Tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
El artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), establece que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”.
El apartado 2 del mismo precepto dispone que “Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio:
En los supuestos de división de la cosa común.
En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación.
En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros.
Los supuestos a los que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos.”.
Conforme con lo anterior, la separación de un comunero de una comunidad de bienes y la posterior adjudicación de su correspondiente participación en la misma no constituye ninguna alteración en la composición de su patrimonio que pudiera dar lugar a una ganancia o pérdida patrimonial, siempre y cuando la adjudicación se corresponda con su cuota de titularidad. En estos supuestos no se podrán actualizar los valores de los bienes o derechos recibidos, que conservarán los valores de adquisición originarios, y, a efectos de futuras transmisiones, las fechas de adquisición originarias.
Solo en el caso de que al comunero que se separa se le atribuyesen bienes por mayor o menor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, existiría una alteración patrimonial, en el primer caso (mayor valor) en los otros comuneros y en el segundo caso (menor valor) en el comunero que se separa, generándose la correspondiente ganancia o pérdida patrimonial.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 33, RITPAJD RD 828/1995 art. 61,
TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 4, 7, 31