La rectificación de escritura no evita nuevo gravamen ITP/AJD si la operación original fue mal calificada. La DGT aplica el principio de calificación (art. 2 LRTP) prevaleciendo la naturaleza jurídica real sobre la denominación de las partes, independientemente de vicios formales. Una cesión de copropiedad sin contraprestación puede constituir donación o acto lucrativo, tributando conforme a su verdadera naturaleza; la corrección registral o notarial del documento no elimina la obligación tributaria del acto causal subyacente, que requiere autoliquidación separada conforme a su verdadera caracterización jurídica.
Hechos
El consultante y su novia adquirieron un piso escriturando, por error o desconocimiento, en porcentajes, 74 por 100 una parte y el 26 por 100 la otra. Solicitaron una hipoteca que iban pagando los dos comuneros a partes iguales. Actualmente son matrimonio y quieren realizar una escritura de rectificación en la que cambien los porcentajes y tener cada uno el 50 por 100 del piso, sin contraprestación monetaria añadida.
Cuestión planteada
Quieren saber si pueden hacerlo sin que conlleve otro pago del ITPAJD, realizando una escritura de rectificación de la escritura inicial y, si esto no es posible, qué procedimiento, manera o forma tendrían para realizar dicho cambio sin tener que pagar otra vez el
Contestación
Conforme al artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre (BOE de 18 de diciembre), General Tributaria "Los sujetos pasivos y demás obligados tributarios podrán formular a la Administración consultas debidamente documentadas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda", por lo que la competencia de esta Dirección General en cuanto a la contestación de las referidas consultas se limita al aspecto tributario de los antecedentes y circunstancias expuestos por los contribuyentes, no alcanzando, en ningún caso, a los efectos o consecuencias de cualquier otro orden, civil, registral, etc., que puedan derivarse de los referidos hechos.
Como ya se les dijo en consulta de fecha 10 de febrero de 2010, el artículo 7 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre de 1991) –en adelante, RISD– dispone que “El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza del acto o contrato que sea causa de la adquisición, cualquiera que sea la forma elegida o la denominación utilizada por los interesados, prescindiendo de los defectos intrínsecos o de forma que puedan afectar a su validez y eficacia, sin perjuicio del derecho a la devolución en los casos que proceda". Análoga redacción tiene el artículo 2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993), que determina en su apartado primero que “El impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable, cualquiera que sea la denominación que las partes le hayan dado, prescindiendo de los defectos, tanto de forma como intrínsecos, que puedan afectar a su validez y eficacia”.
Los preceptos transcritos se refieren al llamado principio de calificación, en virtud del cual la Administración tributaria está facultada para efectuar una calificación jurídica del acto o contrato celebrado, a fin de hacerlo tributar en función de su naturaleza jurídica real, sin que, a estos efectos, sea determinante –ni siquiera tiene que ser relevante– la denominación que las partes hayan dado al acto o contrato en cuestión. En el supuesto objeto de consulta, se trata de calificar jurídicamente un contrato de transmisión de una parte de un inmueble, en la que no va a haber contraprestación actual, negocio jurídico que puede encubrir una donación por parte del copropietario que cede parte de su inmueble, tiene el 74 por 100 y va a pasar a tener el 50 por 100, por lo que debe analizarse si la cesión de parte de un inmueble constituye una donación o una transmisión onerosa.
Ahora bien, conviene precisar que la operación de calificación jurídica de los actos o contratos gravados corresponde a la Administración tributaria gestora del tributo, que es la que ha de efectuar la liquidación del impuesto o la comprobación de la autoliquidación presentada por el obligado tributario, tal como prescribe el artículo 34.1 de la Ley 29/1987, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de 18 de diciembre (BOE de 19 de diciembre de 1987) –en adelante, LISD–, y no a este Centro Directivo, cuya función, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 58/2003, General Tributaria, es informar a los obligados tributarios con respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda. Por tanto, la contestación que se expone a continuación se refiere al tratamiento fiscal de los actos y contratos descritos en el escrito de consulta, según la calificación jurídica que se les dé, pero sin prejuzgar tal calificación jurídica, cuestión para la que este Centro Directivo carece de datos suficientes y que deberá realizar la Administración tributaria gestora del impuesto, –la de la Comunidad Autónoma competente en función del punto de conexión– de acuerdo con las pruebas obtenidas por ella o aportadas por los obligados tributarios.
En cuanto al fondo del asunto se plantea si la escritura consistente en el cambio de porcentajes del inmueble en el que cada copropietario pasaría a tener el 50 por 100 del mismo supondría una donación, una transmisión onerosa o puede considerarse una rectificación de errores.
A este respecto, el artículo 143 del Reglamento Notarial establece que “Los documentos públicos autorizados o intervenidos por notario gozan de fe pública, presumiéndose su contenido veraz e íntegro de acuerdo con lo dispuesto en la Ley.
Los efectos que el ordenamiento jurídico atribuye a la fe pública notarial sólo podrán ser negados o desvirtuados por los Jueces y Tribunales y por las administraciones y funcionarios públicos en el ejercicio de sus competencias.”
En estas circunstancias, si se efectúa una escritura consistente en cambiar el porcentaje de copropiedad, y, además, este nuevo reparto se realiza sin contraprestación, se habrá producido uno de los supuestos que configuran el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por el concepto de donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e “intervivos” (artículo 3.1.b) de la LISD.
Ahora bien, como ya se manifestó en la consulta de fecha 10 de febrero de 2010, parece que no cabría entender que este nuevo reparto se realiza sin contraprestación, pues constituiría la contraprestación las cuotas del préstamo que ha ido pagando al 50 por 100, y que continuará pagando, el copropietario que recibe más participación en el inmueble; es decir, parte de la contraprestación ha sido pagada por adelantado y la otra parte se sigue pagando con el préstamo. En tal caso, la escritura por la que se reparten los porcentajes no constituiría el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones referido en el párrafo anterior, ya que sí existe contraprestación y estaríamos ante el hecho imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
A este respecto el artículo 7 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados establece que:
“1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:
A) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.”
Por lo tanto, la escritura que pretenden realizar, cualquiera que sea la denominación que den las partes, supone la transmisión del 24 por 100 del inmueble y será una operación sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 3-1 b), TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 7