El régimen especial de bienes usados es de aplicación voluntaria a la entrega del vehículo usado por el concesionario, siempre que el bien haya sido adquirido por este a un empresario que aplicó un prorrateo en la deducción del IVA soportado en la adquisición (50%). La condición para acceder al régimen especial es que el bien provenga de una adquisición a un empresario/profesional, independientemente del porcentaje de afectación a la actividad del vendedor anterior. El régimen especial determina la base imponible sobre la diferencia entre el precio de reventa y el de adquisición (margen), no sobre el importe total de la operación.
Hechos
El consultante es una persona física que ha adquirido un vehículo usado para afectarlo a su actividad económica. El vehículo ha sido adquirido a un concesionario que aplica el régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección. El vehículo fue adquirido por dicho concesionario a un sujeto pasivo que lo afectó a su actividad al 50 por ciento. En la factura que documenta la operación se aplica dicho régimen especial al 50% del importe de la operación y al otro 50% el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Cuestión planteada
Aplicación del régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección a la entrega del vehículo usado objeto de consulta, efectuada por el concesionario y adquirido por éste a un sujeto pasivo que lo afectó a su actividad al 50 por ciento.
Contestación
1.- Los artículos 135 y siguientes de la Ley 37/1992 establecen un régimen especial voluntario y renunciable, operación por operación, para los sujetos pasivos que realicen entregas de bienes usados.
Así, el artículo 135, apartados uno, número 1º, dos y tres de la Ley 37/1992 preceptúa lo siguiente:
"Uno. Los sujetos pasivos revendedores de bienes usados o de bienes muebles que tengan la consideración de objetos de arte, antigüedades u objetos de colección aplicarán el régimen especial regulado en este Capítulo a las siguientes entregas de bienes:
1º. Entregas de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección adquiridos por el revendedor a:
a) Una persona que no tenga la condición de empresario o profesional.
b) Un empresario o profesional que se beneficie del régimen de franquicia del Impuesto en el Estado miembro de inicio de la expedición o transporte del bien, siempre que dicho bien tuviera para el referido empresario o profesional la consideración de bien de inversión.
c) Un empresario o profesional en virtud de una entrega exenta del Impuesto, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, números 24º o 25º de esta Ley.
d) Otro sujeto pasivo revendedor que haya aplicado a su entrega el régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección.
(...)
Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, los sujetos pasivos revendedores podrán aplicar a cualquiera de las operaciones enumeradas en el mismo el régimen general del Impuesto, en cuyo caso tendrán derecho a deducir las cuotas del Impuesto soportadas o satisfechas en la adquisición o importación de los bienes objeto de reventa, con sujeción a las reglas establecidas en el Título VIII de esta Ley.
Tres. No será de aplicación el régimen especial regulado en este capítulo a las entregas de los medios de transporte nuevos definidos en el número 2º del artículo 13 cuando dichas entregas se realicen en las condiciones previstas en el artículo 25, apartados uno, dos y tres de la presente Ley.”.
Según los hechos descritos en el escrito de consulta, se cuestiona si puede resultar de aplicación el mencionado régimen especial a la entrega de un vehículo usado, adquirido por un concesionario a un empresario o profesional que se encontraba afecto al patrimonio empresarial de aquél en un cincuenta por ciento, cuando por dicha entrega el vendedor sólo ha repercutido al citado concesionario el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al cincuenta por ciento del precio pactado para la venta.
A estos efectos, debe señalarse que la especialidad del régimen de bienes usados afecta a la determinación de la base imponible correspondiente a cada operación de entrega, a la repercusión del Impuesto y al derecho a la deducción, aspectos que se regulan en los artículos 137, 138 y 139 de la Ley del Impuesto.
Por lo que se refiere a la determinación de la base imponible de las entregas de bienes a las que se aplique el mencionado régimen especial, el artículo 137 de la Ley 37/1992 dispone que dicha base imponible estará constituida por el margen de beneficio de cada operación aplicado por el sujeto pasivo revendedor, minorado en la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a dicho margen, siendo el margen de beneficios la diferencia entre el precio de venta y el precio de compra del bien. El primero es la contraprestación de la transmisión y el segundo el importe total de la contraprestación correspondiente a la adquisición del bien transmitido, determinados ambos de acuerdo con lo dispuesto por los artículos 78, 79 y 82 de dicha Ley, más el importe del Impuesto sobre el Valor Añadido que, en su caso, haya gravado la operación.
En cuanto a la repercusión del Impuesto, según lo establecido en el artículo 138 de la Ley 37/1992, “en las facturas que documenten las operaciones a que resulte aplicable este régimen especial, los sujetos pasivos no podrán consignar separadamente la cuota repercutida, debiendo entenderse ésta comprendida en el precio total de la operación.
No serán deducibles las cuotas soportadas por los adquirentes de bienes usados, objetos de arte, antigüedades u objetos de colección que les hayan sido entregados por sujetos pasivos revendedores con aplicación del régimen especial regulado en este Capítulo.”.
Finalmente, conforme a lo previsto en el artículo 139 de la Ley 37/1992, “los sujetos pasivos revendedores no podrán deducir las cuotas del Impuesto soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de bienes que sean a su vez transmitidos por aquéllos en virtud de entregas sometidas a este régimen especial.”.
De la dicción de los preceptos anteriores cabe concluir que no resulta aplicable el régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección a la operación de entrega de un vehículo usado objeto de consulta, cuyo objeto lo constituye dicho vehículo usado que se encontraba parcialmente afecto al patrimonio empresarial del vendedor, en la medida en que no concurren los requisitos legales para ello, toda vez que, en particular, no se trata de ninguno de los supuestos a que se refiere el artículo 135.Uno.1º de la Ley 37/1992.
Por consiguiente, dicha operación tributará por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido, estando constituida la base imponible por el importe total de la contraprestación pactada, esto es, el cien por cien del precio de dicha venta.
2.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 135-uno-1º