La operación califica como donación con causa onerosa (art. 619 CC), no como compraventa, por inexistencia de equivalencia entre el valor de mercado del inmueble y la contraprestación. El exceso del valor real sobre la prestación recibida tributará por Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en concepto de transmisión lucrativa, conforme al art. 59.1 del Reglamento del ISD. La calificación requiere verificar que existe "animus donandi" parcial; el valor aplicable es el de mercado, no el contractualmente pactado.
Hechos
La consultante va a realizar una compraventa con un precio pactado muy inferior al de mercado con la única intención de obtener la titularidad que fue suya antes de una subasta en que se la adjudicaron al vendedor, en pago de una deuda de la que resultaba acreedor.
Cuestión planteada
Tributación de la operación.
Contestación
El artículo 7 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, establece que: “1. Son transmisiones patrimoniales sujetas: “A) Las transmisiones inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.”
Por otra parte el artículo 59.1 del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece que ”1. Las donaciones con causa onerosa y las remuneratorias tributarán por tal concepto y por su total importe. Si existieran recíprocas prestaciones o se impusiere algún gravamen al donatario, tributarán por el mismo concepto solamente por la diferencia, sin perjuicio de la tributación que pudiera proceder por las prestaciones concurrentes o por el establecimiento de los gravámenes.”
En primer lugar es preciso calificar jurídicamente el negocio jurídico que van a realizar las partes. Al no existir equivalencia entre el valor del inmueble y la contraprestación no estaríamos ante una compraventa, sino ante una donación con causa onerosa. A esta última se refiere el artículo 619 del Código Civil, que las define como aquéllas en las que se impone al donatario un gravamen inferior al valor de lo donado. La distinción no es ociosa, pues en el caso de donación con causa onerosa, el exceso sobre el importe en que concurren ambas prestaciones estará sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en concepto de transmisión lucrativa o donación.
A este respecto, el artículo 618 del Código Civil dispone que “La donación es un acto de liberalidad por el cual una persona dispone gratuitamente de una cosa en favor de otra, que la acepta”. Es decir, es consustancial a la naturaleza de la donación su carácter gratuito, el “animus donandi” de quien la realiza, que efectúa la entrega por mero ánimo de liberalidad, sin recibir nada a cambio. Si falta ese “animus donandi”, no nos encontraremos ante una donación, sino ante otra figura jurídica.
En el caso planteado parece que existe un ánimo de liberalidad parcial; para corroborar esta afirmación es preciso analizar el valor real del inmueble. El concepto de valor real no viene determinado en las normas tributarias, pero el Tribunal Supremo lo equipara al valor de mercado. Por tanto, se puede definir el valor de mercado como aquel precio que estaría dispuesto a pagar un comprador independiente en condiciones normales de mercado.
De la exposición de la consulta se deduce que el precio que se va a pagar por la transmisión de la vivienda es muy inferior al valor real de la misma, por lo cual en dicha operación se producirá una donación con causa onerosa y, además de la liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por el precio pactado, se deberá realizar otra por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la diferencia entre el valor real del inmueble y lo efectivamente pactado por las partes. Todo ello sin perjuicio del derecho de la Administración a comprobar el valor real del bien transmitido, regulado en el artículo 18 de la Ley 29/1987.
Por último en cuanto a la consulta sobre la incidencia en la imposición personal del transmitente del inmueble, la transmisión de la vivienda a la que se refiere la consulta, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, producirá una alteración en la composición del patrimonio de su titular que da lugar a una variación en su valor, que, a tenor de lo dispuesto en el artículo 31.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), generará una ganancia o pérdida patrimonial, cuyo importe vendrá determinado por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión (artículos 32 y 33 de la Ley del Impuesto).
El artículo 33 dispone, en su apartado 3, que el valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado, del que se deducirán los gastos y tributos inherentes a la enajenación que hubiesen sido satisfechos por el transmitente.
Añade a continuación que “por importe del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal del mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.”
Esta norma de valoración no admite prueba en contrario. En consecuencia, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el valor de transmisión será el valor normal en el mercado de la vivienda, si efectivamente el pactado fuese inferior.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RDL 3/2004, art. 33, RISD RD 1629/1991 art. 59-1, TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. - 7