Los gastos de utilización de vehículo en el desempeño de una relación laboral especial (representante de comercio) constituyen rendimientos del trabajo, no de actividad económica, al no concurrir la ordenación por cuenta propia de medios de producción exigida por el artículo 16.3 LIRPF. La deducibilidad se rige por el artículo 18.2 LIRPF, aplicable únicamente a gastos de índole personal (suministros, transporte público, indemnizaciones por accidente) expresamente enumerados, excluyendo amortización, combustible y mantenimiento de vehículo propio, que resultan no deducibles para el rendimiento del trabajo.
Hechos
El consultante presta sus servicios en el Departamento Comercial de una Mutua de Accidentes de Trabajo. El trabajo que desarrolla le exige disponer de un vehículo propio, ya que diariamente tiene que realizar numerosos desplazamientos en comisión de servicio por toda la Comunidad de Madrid para visitar a clientes y asegurados.
De acuerdo con el Convenio en vigor, recibe por cada kilómetro efectuado en comisión de servicio la cantidad de 0,25 €. Cantidad insuficiente en la mayoría de los casos para rentabilizar y amortizar el coste del vehículo.
Cuestión planteada
Deducibilidad de los gastos que le ocasiona la utilización del vehículo.
Contestación
De acuerdo con el contenido del escrito de consulta, cabe deducir que el consultante presta sus servicios en el ámbito de una relación laboral (común o especial), siendo éste el planteamiento con el que se efectúa la presente contestación.
El artículo 16.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10), define los rendimientos del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”.
A su vez, el apartado 2 del mismo artículo dispone que, en todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo “las retribuciones derivadas de relaciones laborales de carácter especial”. Consideración que, con respecto a determinadas relaciones laborales especiales, es objeto de matización en el apartado 3 del precepto:
“No obstante, cuando los rendimientos a que se refieren los párrafos c) y d) del apartado anterior y los derivados de la relación laboral especial de los artistas en espectáculos públicos y de la relación laboral especial de las personas que intervengan en operaciones mercantiles por cuenta de uno o más empresarios sin asumir el riesgo y ventura de aquéllas supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, se calificarán como rendimientos de actividades económicas”.
En el supuesto de que en el presente caso la relación laboral que une al consultante con su empleador fuera de carácter especial (por tratarse de la regulada por el Real Decreto 1438/1985, de 1 de agosto: la de los “representantes de comercio”), no parece que el consultante realice la ordenación por cuenta propia que el citado artículo 16.3 de la Ley del Impuesto exige para calificar los rendimientos como de actividades económicas, sino que tal ordenación es desarrollada por la propia Mutua de Accidentes con la que está vinculada laboralmente el consultante.
Una vez establecida la consideración de rendimientos del trabajo que procede otorgar a los percibidos por el consultante por su trabajo en la Mutua, para poder determinar sobre la deducibilidad de los gastos producidos por la utilización del vehículo se hace preciso acudir al artículo 18.2 de la Ley del Impuesto, precepto regulador de los gastos deducibles de los rendimientos del trabajo y que literalmente establece lo siguiente:
“Tendrán la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes:
a) Las cotizaciones a la Seguridad Social o a mutualidades generales obligatorias de funcionarios.
b) Las detracciones por derechos pasivos.
c) Las cotizaciones a los colegios de huérfanos o entidades similares.
d) Las cuotas satisfechas a sindicatos y colegios profesionales, cuando la colegiación tenga carácter obligatorio, en la parte que corresponda a los fines esenciales de estas instituciones, y con el límite que reglamentariamente se establezca.
e) Los gastos de defensa jurídica derivados directamente de litigios suscitados en la relación del contribuyente con la persona de la que percibe los rendimientos, con el límite de 300 euros anuales”.
Por tanto, no serán deducibles los gastos que se le puedan producir al consultante por la utilización de su vehículo en el desarrollo de su trabajo. Todo ello sin perjuicio de la aplicación, respecto a la asignación para gastos de locomoción, de lo dispuesto en el 8.A.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE del día 4 de agosto):
“Se exceptúa de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplace fuera de la fábrica, taller, oficina, o centro de trabajo, para realizar su trabajo en lugar distinto, en las siguientes condiciones e importes:
a) Cuando el empleado o trabajador utilice medios de transporte público, el importe del gasto que se justifique mediante factura o documento equivalente.
b) En otro caso, la cantidad que resulte de computar 0,17 euros por kilómetro recorrido, siempre que se justifique la realidad del desplazamiento, más los gastos de peaje y aparcamiento que se justifiquen”.
Exceptuación de gravamen que se complementa con lo establecido en el apartado 6 del mismo precepto:
“Las asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia que excedan de los límites previstos en este artículo estarán sujetas a gravamen”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RDLeg 3/2004, Art. 18