Las subvenciones por creación de empleo se califican como rendimientos de actividades económicas imputables al período impositivo en que se devenguen conforme al criterio general de devengo (art. 19.1 LISS), produciéndose el devengo en el ejercicio de la resolución aprobatoria definitiva cuando se cuantifica la subvención. No obstante, si el contribuyente está acogido a estimación objetiva u otros regímenes que no requieran contabilidad ajustada al Código de Comercio, puede optar por aplicar el criterio de cobros y pagos conforme al art. 6.2 RIRPF, imputando la subvención en el ejercicio del cobro efectivo.
Hechos
La consultante ha percibido una subvención por creación del empleo autónomo, en su modalidad de pago único, de la Conserjería de Trabajo de la Comunidad de Madrid, procedente del Fondo Social Europeo. Al estar condicionada al mantenimiento del empleo durante varios períodos, debe aportar aval bancario por la cuantía objeto de la subvención. La entidad bancaria le exige el depósito del importe de la subvención para otorgarle el aval, por lo que no puede disponer de la misma ni siquiera para abonar el pago a cuenta del IRPF.
Cuestión planteada
Imputación temporal de la subvención.
Contestación
Las subvenciones percibidas en el ejercicio de una actividad económica se califican, de acuerdo con el artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), como rendimientos de actividades económicas.
La letra b) del apartado 1 del artículo 14 del citado texto refundido determina que su imputación temporal se producirá conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de poder optar, cuando proceda, por el criterio de cobros y pagos previsto en el artículo 6.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto).
La normativa del Impuesto sobre Sociedades no contiene a efectos fiscales un precepto específico sobre el criterio de imputación del ingreso derivado de la percepción de una subvención, de tal forma que deberá imputarse de acuerdo con el criterio general de imputación de ingresos y gastos que es el del devengo, según establece el artículo 19.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo). Este precepto establece lo siguiente: “Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros”.
La subvención por creación de empleo percibida por la consultante se debe calificar como subvención corriente y se imputará, en su totalidad, al período impositivo en que se devengue. En este caso, esta circunstancia se producirá en el período impositivo que comprenda la fecha de la resolución aprobatoria definitiva de la misma, es decir, cuando se reconozca en firme la concesión de la subvención y se cuantifique la misma.
No obstante, si el régimen de estimación de rendimientos utilizado por la consultante no es el de estimación directa modalidad normal y, por tanto, no está obligada a llevar contabilidad ajustada al Código de Comercio, podrá aplicar lo previsto en el artículo 6.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que establece la opción de utilizar el criterio de cobros y pagos para imputar temporalmente los ingresos y gastos derivados de rendimientos de actividades económicas. En este caso, el importe de la subvención se imputaría, en su totalidad, al período impositivo en que se hubiera producido su cobro. Para aplicar este criterio de cobros y pagos se deberá manifestar en la correspondiente declaración y deberá mantenerse durante un plazo mínimo de tres años.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2004, Art. 6-2; TRLIRPF RDLeg 3/2004, Arts. 14-1, 25-1;
TRLIRPF RDLeg 4/2004, Art. 19-1