Las indemnizaciones derivadas de sentencia judicial constituyen ingresos computables en base imponible del Impuesto sobre Sociedades en el ejercicio en que la sentencia deviene firme, momento en que existe certeza jurídica del derecho al ingreso conforme al artículo 19.1 TRLIS (criterio de devengo según corriente real de bienes y servicios), sin corrección fiscal específica aplicable. La imputación temporal se determina por la firmeza de la sentencia según el artículo 207 Ley 1/2000 de Enjuiciamiento Civil, no por el cobro material de fondos.
Hechos
El consultante contrató a una empresa para la instalación de placas solares, las cuales se rompieron al poco de su funcionamiento. La entidad consultante demandó a la empresa instaladora, y en diciembre de 2010 se dictó una sentencia favorable a la consultante que le fue notificada en 2011. La indemnización derivada de dicha sentencia le fue abonada en 2011. El concepto de dicha indemnización es, en parte, la reparación de las placas solares y en parte, el lucro cesante sufrido por la entidad consultante.
Cuestión planteada
1) Si la citada indemnización está sujeta a tributación en el Impuesto sobre Sociedades y en qué ejercicio debe imputarse.
2) Si es de aplicación la prorrata de IVA con motivo de dicha sentencia, y en su caso, en qué ejercicio procedería aplicarla.
Contestación
Impuesto sobre Sociedades.
El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (en adelante TRLIS), establece que la base imponible del Impuesto se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la citada Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
En relación a las indemnizaciones, debe aplicarse la normativa contable, dado que, entre los preceptos que contiene el TRLIS para corregir el resultado contable y determinar la base imponible, no figura ninguna norma destinada a modificar el tratamiento contable de los ingresos derivados del cobro de indemnizaciones.
Por su parte, el artículo 36.2.a) del Código de Comercio define los ingresos como “incrementos en el patrimonio neto durante el ejercicio, ya sean en forma de entradas o aumentos en el valor de los activos, o de disminución de los pasivos, siempre que no tengan su origen en aportaciones de los socios o propietarios,” y el artículo 38.d) establece que “ se imputará al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro”.
Por otra parte, el artículo 19.1 del TRLIS señala que:
“1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.”.
De acuerdo con lo anterior, las indemnizaciones por sentencia judicial se devengan y se integran en la base imponible del período impositivo en que son firmes, pues en ese momento deja de ser una expectativa de derecho y se tiene certeza jurídica del derecho al ingreso. Una sentencia tiene la consideración de firme, de acuerdo con lo establecido en el artículo 207 de la Ley 1/2000 de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, cuando contra ella no cabe recurso alguno bien por no preverlo la ley, bien porque, estando previsto, ha transcurrido el plazo legalmente fijado sin que ninguna de las partes lo haya presentado.
En el presente caso, el ingreso derivado de la indemnización se devengará en el período impositivo correspondiente al ejercicio 2011, en el cual tuvo lugar la notificación de la sentencia judicialmente reconocida, puesto que en dicho período la sentencia adquirirá firmeza. En efecto, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 448 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, una vez practicada la notificación, empezará a computar el plazo para interponer, en su caso, el correspondiente recurso si la sentencia fuera susceptible de recurso, transcurrido el cual, si ninguna de las partes lo hubiera interpuesto, la sentencia adquirirá firmeza.
Impuesto sobre el Valor Añadido.
El artículo 78, apartado tres, número 1º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) establece que no se incluirán en la base imponible “las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto.”
Es criterio reiterado de este Centro Directivo que, con carácter general, para determinar si existe una indemnización a los efectos del Impuesto, es preciso examinar en cada caso si la cantidad abonada tiene por objeto resarcir al perceptor por la pérdida de bienes o derecho de su patrimonio o, por el contrario, si su objetivo es retribuir operaciones realizadas que constituyen algún hecho imponible del Impuesto. Es decir, habrá que analizar si el importe satisfecho por la entidad consultante se corresponde con un acto de consumo, esto es, con la prestación de un servicio autónomo e individualizable, o con una indemnización que tiene por objeto la reparación de ciertos daños o perjuicios.
Respecto a la posible existencia o no de determinadas entregas de bienes y/o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor añadido en el supuesto de hecho descrito, resultan de interés los criterios fijados por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sus sentencias de 29 de febrero de 1996, Asunto C-215/94, y de 18 de diciembre de 1997, Asunto C-384/95.
En la sentencia de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94 (en lo sucesivo, sentencia Mohr), el Tribunal de Justicia se pronunció sobre la cuestión de si, a efectos de la Sexta Directiva, constituye una prestación de servicios el compromiso de abandonar la producción lechera que asume un agricultor en el marco de un Reglamento comunitario que establece una indemnización por el abandono definitivo de la producción lechera.
El Tribunal de Justicia respondió negativamente a esta cuestión, al declarar que el Impuesto sobre el Valor añadido es un impuesto general sobre el consumo de bienes y servicios y que, en un caso como el que se le había sometido, no se daba ningún consumo en el sentido del sistema comunitario del Impuesto sobre el Valor Añadido. Consideró el Tribunal de Justicia que, al indemnizar a los agricultores que se comprometen a abandonar su producción lechera, la comunidad no adquiere bienes ni servicios en provecho propio, sino que actúa en el interés general de promover el adecuado funcionamiento del mercado lechero comunitario. En estas circunstancias, el compromiso del agricultor de abandonar la producción lechera no ofrece a la comunidad ni a las autoridades nacionales competentes ninguna ventaja que pueda permitir considerarlas consumidores de un servicio y no constituye, por consiguiente, una prestación de servicios en el sentido del apartado 1 del artículo 6 de la Sexta Directiva.
En la sentencia de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95 (en lo sucesivo, sentencia Landboden), el Tribunal de Justicia de la Unión Europea señaló que, en contra de determinadas interpretaciones del citado razonamiento seguido por el Tribunal en la sentencia Mohr, “tal razonamiento no excluye que un pago realizado por una autoridad pública en interés general pueda constituir la contrapartida de una prestación de servicios a efectos de la Sexta Directiva y tampoco supone que el concepto de prestación de servicios dependa del destino que dé al servicio el que paga por él. Únicamente debe tenerse en cuenta, para quedar sujeto al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, la naturaleza del compromiso asumido y este compromiso debe suponer un consumo.” (punto 20 de la sentencia)
En el supuesto de hecho expuesto en la consulta, la cantidad abonada por la empresa instaladora a la entidad consultante no constituye contraprestación de ninguna operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido efectuada por aquélla para la empresa con la que suscribió el contrato de instalación. La función de dicha cuantía es resarcir a la consultante de los costes de reparación soportados y del lucro cesante derivado de la rotura de las placas solares.
De acuerdo con lo expuesto, dichos importes tienen la consideración de indemnización a efectos del Impuesto y no forman parte de la base imponible de operación alguna sujeta a dicho tributo, no debiéndose repercutir cuota alguna con ocasión del pago de los mismos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 10 y 19