La segregación de finca no genera tributación por transmisión patrimonial al no existir cambio de titularidad, sujeta exclusivamente a la cuota variable de AJD sobre el documento notarial. La extinción parcial del condominio constituye convención diferenciada que tributa separadamente por AJD al tipo del 1%, conforme al artículo 4 del TR ITP y AJD que impone gravamen independiente cuando un mismo documento contiene múltiples convenciones sujetas al impuesto.
Hechos
La consultante es copropietaria, en pro indiviso y junto con sus cinco hermanos, de una nave industrial, planteándose segregar el porcentaje de su copropiedad, una sexta parte, quedando subsistente el pro indiviso de las cinco sextas partes restantes de sus hermanos.
Cuestión planteada
Si debería tributar por el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados al tipo del 1% por el valor de la sexta parte objeto de segregación, así como además por idéntico impuesto por el concepto de extinción de pro indiviso, pues aunque este subsistiría en cinco sextas partes, ya no sería el mismo.
Contestación
En relación con la tributación de las diferentes operaciones descritas en el escrito de la consulta hay que tener en cuenta el artículo 4 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre) que establece que: “A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa”.
Aplicado lo anterior a la operación planteada por la consultante se desprenden claramente dos convenciones distintas, sujetas al impuesto separadamente:
- Segregación de una porción de finca.
- Extinción parcial del condominio.
Respecto de la primera operación, la segregación de una finca constituye un negocio jurídico regulado en el artículo 47 del Reglamento Hipotecario – Decreto de 14 de febrero de 1947-, en cuya virtud una porción de una finca inscrita se separa para formar una nueva. La porción segregada se convierte en una finca independiente, expresándose esta circunstancia tanto en la inscripción correspondiente a la finca matriz como a la finca segregada.
Por tanto, la segregación de una finca tan solo afecta a su descripción o configuración en el Registro de la Propiedad, pero no a la titularidad de la misma, en cuanto no se produce transmisión alguna, lo que determina su tributación por la cuota variable del Documento Notarial de Actos Jurídicos Documentados, en los términos que resultan del artículo 31.2 del Texto Refundido, conforme al cual quedarán sujetas a dicha modalidad “Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley…”
Así pues en la segregación de una finca concurren todos los requisitos exigidos en el citado artículo:
Tratarse de una primera copia de una escritura notarial, necesaria para tener acceso al Registro de la Propiedad
Tener por objeto cantidad o cosa valuable, como es la finca segregada.
Contener un acto o contrato inscribible en el Registro de la Propiedad, supuesto al que se refiere el citado artículo 47 del Reglamento Hipotecario.
Tratarse de un acto no sujeto a la modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, al no implicar una transmisión, ni a Operaciones Societarias o al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Respecto al sujeto pasivo, conforme al artículo 29 del Texto Refundido tendrá tal consideración “el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan”, por lo que en el presente caso recaerá la condición de sujeto pasivo sobre el titular o titulares de la finca que practiquen la segregación.
En cuanto a la base imponible, establece el artículo 30.1 del Texto Refundido “En las primeras copias de escrituras públicas que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa”, precisando el apartado 3 del artículo 70 del Reglamento del ITP y AJD, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, que “En las escrituras de agrupación, agregación y segregación de fincas, la base imponible estará constituida, respectivamente por el valor de las fincas agrupadas, por el de la finca agregada a otra mayor y por el de la finca que se segregue de otra para constituir una nueva independiente”.
Y por último, como resulta del artículo 31.2 del Texto Refundido, se aplicará el tipo de gravamen del 0,50 por 100 salvo que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado uno distinto por la Comunidad Autónoma.
La segunda de las cuestiones planteadas se refiere a la tributación aplicable a la adjudicación a la consultante de la porción segregada, por un valor coincidente con el porcentaje que le correspondía en la comunidad.
En cuanto a este punto la tributación va a depender de la actividad que desarrolle la comunidad de bienes, debiendo distinguirse previamente si la comunidad realiza o no actividades empresariales.
Al primer supuesto, que la comunidad realice actividades empresariales, se refiere el artículo 22 del Texto Refundido, disponiendo en tal caso, y a efecto de la tributación por el ITP y AJD, la equiparación a sociedades en los siguientes términos:
“A los efectos de este impuesto se equipararán a sociedades:
(…)
4.º La comunidad de bienes, constituida por actos inter vivos, que realice actividades empresariales, sin perjuicio de lo dispuesto en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
5.º La misma comunidad constituida u originada por actos mortis causa, cuando continúe en régimen de indivisión la explotación del negocio del causante por un plazo superior a tres años. La liquidación se practicará, desde luego, sin perjuicio del derecho a la devolución que proceda si la comunidad se disuelve antes de transcurrir el referido plazo.”
Por otro lado dispone el artículo 61 del Reglamento del Impuesto aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, (BOE de 22 de junio), en cuanto a la disolución de dichas comunidades que “1. La disolución de comunidades que resulten gravadas en su constitución, se considerará a los efectos del impuesto como disolución de sociedades, girándose la liquidación por el importe de los bienes, derechos o porciones adjudicadas a cada comunero.
2. La disolución de comunidades de bienes que no hayan realizado actividades empresariales, siempre que las adjudicaciones guarden la debida proporción con las cuotas de titularidad, sólo tributarán, en su caso, por actos jurídicos documentados.”.
Luego, si la comunidad realiza actividades empresariales, su disolución, total o parcial, debe liquidarse por el Titulo II de Operaciones Societarias, como lo hubiese hecho una sociedad, en los siguientes términos:
Hecho Imponible: Disolución de sociedad (art. 19.1 del TR) por equiparación del artículo 22.4 del TR y Art. 61.1 del Reglamento.
Sujeto pasivo: Estará obligado al pago del impuesto a título de contribuyente y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario, en caso de disolución de sociedades los comuneros por los bienes y derechos recibidos. (Artículo 23.b del T.R.). Luego sería sujeto pasivo la consultante por la porción de finca segregada que recibe.
Base Imponible: En la disolución de sociedad la base imponible coincidirá con el valor real de los bienes y derechos entregados a los socios, sin deducción de gastos y deudas. (art. 25.4 del T.R.). En el presente caso la base imponible coincidiría con el valor real de la porción de finca segregada.
Tipo de gravamen: “La cuota tributaria se obtendrá aplicando a la base liquidable el tipo de gravamen del 1 por 100.” (art. 26 del T.R.)
Si por el contrario la comunidad no realizase actividades empresariales, no se considerará a efectos del impuesto como disolución de sociedades, debiendo analizarse la naturaleza jurídica de la operación que se pretende realizar, que consiste en la adjudicación a la consultante de la propiedad individual de la porción segregada, en proporción a la cuota que le correspondía por su participación en el condominio, subsistiendo el proindiviso de las 5/6 partes restantes.
A este respecto ha declarado el Tribunal Supremo (entre otras, sentencias de 23 de mayo de 1998 y de 28 de junio de 1999), que “la división y adjudicación de la cosa común son actos internos de la comunidad de bienes en los que no hay traslación del dominio, …..” , afirmando en la última de las sentencias citadas (cuarto párrafo del fundamento de derecho tercero) que “La división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes no es una transmisión patrimonial propiamente dicha –ni a efectos civiles ni a efectos fiscales– sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente”.
Luego, aun cuando no se trata de un supuesto de disolución de condominio del artículo 61.2 del Reglamento del Impuesto, dado que la comunidad de bienes no se extingue sino que persiste, pues la propiedad de la nave industrial sigue perteneciendo en proindiviso a varias personas, tampoco se trata de un supuesto de transmisión patrimonial onerosa, ni siquiera en los términos del artículo 7.2.B) del Texto Refundido del Impuesto que considera hecho imponible de la citada modalidad “Los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821, 829, 1.056 (segundo) y 1.062 (primero) del Código Civil y Disposiciones de Derecho Foral, basadas en el mismo fundamento”, pues faltaría el presupuesto de hecho básico para tal supuesto, a saber, que no se produce exceso alguno de adjudicación.
Ahora bien, la no sujeción de la referida operación por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas ni de operaciones societarias, determina la sujeción de la misma por la cuota variable del documento notarial al concurrir todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido anteriormente transcritos, siendo su tributación análoga a la de la segregación. La condición de sujeto pasivo recae en la consultante en tanto que “adquirente del bien”, en el sentido ya visto de que adquiere la propiedad individual, aunque solo en cuanto a la especificación de la misma. La base imponible coincidirá con la de la segregación, el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa, de la finca segregada que se adjudica a la consultante. Y, respecto al tipo, será igualmente el 0,50% fijado en el Texto Refundido o el aprobado por la Comunidad Autónoma que corresponda.
CONCLUSIONES:
1. La segregación tributa por la cuota variable del documento notarial por concurrir todos los requisitos del artículo 31.2 del Texto Refundido. Será sujeto Pasivo el titular o titulares de la finca que practiquen la segregación. La base imponible es el valor declarado sin perjuicio de la comprobación administrativa, de la finca que se segregue. Se aplica el tipo impositivo del 0,50% o el previsto por la Comunidad Autónoma que corresponda.
2. Adjudicación al comunero de la porción segregada.
Si la comunidad realiza actividad empresarial la disolución de la misma tributará como disolución de sociedad conforme a lo dispuesto en los artículos 22.4º y 5º, 19, 23 25 y 26 del Texto refundido.
Si no realiza tal actividad deberá tributar por la cuota variable del documento notarial al no tratarse de una operación societaria ni de una transmisión patrimonial onerosa (art. 7.2.B) por no haber exceso de adjudicación) pero concurrir todos los requisitos del artículo 31.2
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RITPAJD RD 828/1995 art. 61-y 70-3,
TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 2-1, 4, 7-1-A), 19-1,22,23,25,26, 29,30, y 31-2