Las prestaciones de planes de pensiones percibidas en forma de capital por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta 31.12.2006 califican como rendimientos del trabajo y son integrables en base imponible general. La reducción del 40% regulada en el RDLeg 3/2004 resulta aplicable a estas prestaciones si la contingencia acaece a partir de 1.1.2007 y han transcurrido más de dos años desde la primera aportación (requisito no exigible en invalidez). Las prestaciones de mutualidades y planes de pensiones pueden cobrarse en ejercicios distintos, aplicándose el régimen transitorio a cada prestación de forma independiente según el período en que se perciban.
Hechos
El consultante, jubilado desde 2015, pertenece a la Mutualidad General de la Abogacía. Ha percibido en ese año la correspondiente prestación en forma de capital de la Mutualidad. Es asimismo partícipe de dos planes de pensiones, de los que pretende solicitar las correspondientes prestaciones por jubilación en un ejercicio distinto.
Cuestión planteada
Posibilidad de aplicar la reducción del 40 por 100 a las prestaciones de los planes de pensiones, a percibir en forma de capital, por la parte correspondiente a las aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006. Posibilidad de cobrar en ejercicios distintos la prestación de la mutualidad y las de los planes de pensiones. Plazo para percibir la prestación de los planes a efectos de aplicar la reducción del 40 por 100.
Contestación
El artículo 17.2.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (BOE de 29 de noviembre), establece que, en todo caso, tienen la consideración de rendimientos del trabajo:
“(…)
3ª. Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones y las percibidas de los planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo.
4ª. Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros concertados con mutualidades de previsión social, cuyas aportaciones hayan podido ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas, u objeto de reducción en la base imponible del Impuesto.
(…).”
Por su parte, la disposición transitoria duodécima de la citada Ley 35/2006, de 28 de noviembre, establece un régimen transitorio aplicable a los planes de pensiones, mutualidades de previsión social y planes de previsión asegurados, en los siguientes términos:
“(…)
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir del 1 de enero de 2007, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta 31 de diciembre de 2006, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.
(…).”
A este respecto, el artículo 17.2.b) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 7 de marzo) -vigente a 31 de diciembre de 2006- establecía la posibilidad de aplicar la siguiente reducción:
“b) El 40 por 100 de reducción en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 16.2.a) de esta Ley, excluidas las previstas en el apartado 5º, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez.”
De los preceptos anteriores se desprende que las prestaciones derivadas de planes de pensiones y mutualidades de previsión social se consideran rendimientos del trabajo y deben ser objeto de integración en la base imponible general del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del perceptor.
Además, podrá aplicarse la reducción del 40 por 100 a la parte de las prestaciones percibidas en forma de capital que corresponda a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, siempre que hayan transcurrido más de dos años entre la primera aportación y la fecha de acaecimiento de la contingencia. Si la prestación se percibe en forma mixta, combinando rentas de cualquier tipo con un pago en forma de capital, podrá aplicarse la citada reducción a la parte de la prestación que se cobre en forma de capital, en los términos expuestos para la prestación en forma de capital.
Debe señalarse asimismo que el tratamiento que el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas otorgaba a las prestaciones en forma de capital derivadas de planes de pensiones se refería al conjunto de planes de pensiones suscritos por un mismo partícipe y respecto de la misma contingencia. De este modo, con independencia del número de planes de pensiones de que sea titular un contribuyente, la posible aplicación de la citada reducción del 40 por 100 solo podrá otorgarse a las cantidades percibidas en forma de capital en un mismo período impositivo, a elección del contribuyente, y por la parte que corresponda a las aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006. El resto de cantidades percibidas en otros ejercicios, aun cuando se perciban en forma de capital, tributará en su totalidad sin aplicación de la reducción del 40 por 100.
No obstante lo anterior, en el supuesto de percibir en forma de capital prestaciones derivadas de planes de pensiones y de una mutualidad de previsión social por la misma contingencia, la aplicación de la reducción del 40 por 100 del citado artículo 17.2.b) se referirá a las prestaciones de los planes de pensiones y a la de la mutualidad de previsión social de forma independiente.
Adicionalmente, cabe indicar que la normativa fiscal no impone ninguna restricción a la posibilidad de cobrar en ejercicios distintos las prestaciones en forma de capital derivadas de planes de pensiones y de una mutualidad de previsión social, respectivamente, y siendo aplicable, en su caso, la reducción del 40 por 100. Por último, debe señalarse que la Ley 26/2014, de 27 de noviembre (BOE de 28 de noviembre), ha añadido un apartado 4 a la disposición transitoria duodécima de la Ley 35/2006 con el siguiente tenor literal:
“4. El régimen transitorio previsto en esta disposición únicamente podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas en el ejercicio en el que acaezca la contingencia correspondiente, o en los dos ejercicios siguientes.
No obstante, en el caso de contingencias acaecidas en los ejercicios 2011 a 2014, el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta la finalización del octavo ejercicio siguiente a aquel en el que acaeció la contingencia correspondiente. En el caso de contingencias acaecidas en los ejercicios 2010 o anteriores, el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta el 31 de diciembre de 2018.”
Dicho apartado 4 ha entrado en vigor el 1 de enero de 2015 y es de aplicación a las prestaciones percibidas a partir de dicha fecha. Según lo manifestado por el consultante, la contingencia de jubilación acaeció en 2015, por lo que el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en el caso de que se cumplan los requisitos anteriormente señalados, a las prestaciones percibidas hasta la finalización del ejercicio 2017.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 art. 17-2-a, DT 12
RDLG 3/2004 art. 17-2-b