El devengo del IVA en las retribuciones de los administradores concursales se produce en el momento en que nace el derecho de crédito del administrador, conforme al artículo 75.1 de la Ley 37/1992. Para la fase común, el primer 50% deviene cuando adquiere firmeza el auto que fija la cuantía (momento en que nace el derecho de crédito exigible), y el segundo 50% deviene cuando adquiere firmeza la resolución que pone fin a la fase común. Para las fases de convenio o liquidación, el devengo se produce mensualmente a mes vencido, conforme a lo establecido en el RD 1860/2004.
Hechos
El consultante ha sido nombrado administrador concursal de una sociedad por auto judicial.
Cuestión planteada
Devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- La Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal (BOE de 10 de julio), establece diversas fases del proceso concursal: fase común, fase de convenio o fase de liquidación (estas dos últimas incompatibles entre sí).
El artículo 34.3 señala que “El juez fijará por medio de auto y conforme al arancel la cuantía de la retribución, así como los plazos en que deba ser satisfecha.”.
El Real Decreto 1860/2004, de 6 de septiembre, por el que se establece el arancel de derechos de los administradores concursales (BOE de 7 de septiembre), dispone en su artículo 8 los plazos para la percepción de retribuciones, señalando lo siguiente:
“Salvo que el juez del concurso establezca otros plazos, la retribución de los administradores concursales correspondiente a la fase común se abonará de la siguiente forma:
a) El 50 por 100 de la retribución se abonará dentro de los cinco días siguientes al de la firmeza del auto que la fije.
b) El 50 por 100 restante se abonará dentro de los cinco días siguientes al de la firmeza de la resolución que ponga fin a la fase común.”.
En cuanto a la retribución prevista durante la fase de convenio o durante la fase de liquidación, el artículo 10 del Real Decreto citado ordena que “salvo que el juez del concurso establezca otros plazos, la retribución correspondiente a cada mes que transcurra de la fase de convenio o de la fase de liquidación se percibirá a mes vencido, dentro de los cinco primeros días del mes inmediato posterior al vencimiento.”.
2.- El artículo 4, apartado uno de la ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) dispone que “Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Igualmente, el artículo 11 de la Ley 37/1992 define las prestaciones de servicios como toda operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que, de acuerdo con la Ley del Impuesto no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes. En particular, de acuerdo con los números 1º y 5º del apartado dos del citado artículo 11, se consideran prestaciones de servicios “El ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio.” y “Las obligaciones de hacer y no hacer (…).”.
3.- El artículo 75 de Ley 37/1992, se ocupa de regular las reglas de devengo de dicho tributo. El apartado uno, números 2º de dicho precepto, establece lo siguiente:
“Uno. Se devengará el Impuesto:
(…)
2º. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.
No obstante, en las prestaciones de servicios en las que el destinatario sea el sujeto pasivo del Impuesto conforme a lo previsto en los números 2º y 3º del apartado Uno del artículo 84 de esta Ley, que se lleven a cabo de forma continuada durante un plazo superior a un año y que no den lugar a pagos anticipados durante dicho período, el devengo del Impuesto se producirá a 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional correspondiente al período transcurrido desde el inicio de la operación o desde el anterior devengo hasta la citada fecha, en tanto no se ponga fin a dichas prestaciones de servicios.
Por excepción de lo dispuesto en los párrafos anteriores, cuando se trate de ejecuciones de obra con aportación de materiales, en el momento en que los bienes a que se refieran se pongan a disposición del dueño de la obra.”.
Por su parte, el artículo 75, apartado dos, párrafo primero, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:
“Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.”.
El devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido por los servicios prestados por los administradores concursales en la fase común se produce cuando deba entenderse concluido el servicio del administrador de conformidad con la normativa concursal, salvo que existan pagos anteriores en cuyo caso el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.
Por lo que se refiere a la fase de convenio o de liquidación, el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido por los servicios prestados por los administradores concursales se produce cuando deba entenderse concluido el servicio del administrador de conformidad con la normativa concursal, salvo que existan pagos anteriores en cuyo caso el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.
El momento en que el juez fija las retribuciones es indiferente para determinar el devengo del impuesto.
4.- Sobre la obligación de facturación, el artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley 37/1992 dispone que “sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
(…)
3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”.
El desarrollo reglamentario de este precepto se encuentra recogido en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación (BOE de 1 de diciembre) aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre.
En particular, el artículo 2.1, del citado Reglamento dispone lo siguiente:
“1. De acuerdo con el artículo 164.Uno.3.º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de esta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.
También deberá expedirse factura y copia de esta por los pagos recibidos con anterioridad a la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios por las que deba asimismo cumplirse esta obligación conforme al párrafo anterior, a excepción de las entregas de bienes exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación de lo dispuesto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto.”.
La emisión de facturas por el administrador concursal deberá efectuarse al recibir los pagos anticipados por sus servicios y, en su caso, al finalizar el servicio prestado.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 75-uno-2º, 164-uno-3º