Las prestaciones de servicios prestadas por residente español a cliente empresario establecido en Luxemburgo no están sujetas al IVA español conforme al artículo 69 LIVA, al localizarse la prestación en el territorio de aplicación del impuesto luxemburgués. El prestador español está obligado a presentar declaración recapitulativa si concurren los requisitos de prestación intracomunitaria de servicios (no sujeción en España, sujeción en Luxemburgo, cliente empresario luxemburgués activo), identificándose como sujeto pasivo autoliquidador cuando corresponda.
Hechos
La consultante se dedica a la actividad de instalación de máquinas de oficina y reparación de ordenadores. Ha firmado un contrato con una empresa luxemburguesa por el cual se obliga a trabajar para esta empresa donde la misma decida. No ha presentado declaración alguna, respecto al IVA, en relación con este trabajo. También trabaja por su cuenta, para empresas y particulares españoles.
Cuestión planteada
- Si es sujeto pasivo por su trabajo para la empresa de Luxemburgo.
- Lugar de realización del servicio para la empresa luxemburguesa.
- Presentación de declaraciones.
Contestación
1.- El artículo 69 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), en su nueva redacción vigente desde el 1 de enero de 2010, establece:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste”.
Los servicios consultados, por tanto, no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando el destinatario sea un empresario o profesional establecido en Luxemburgo.
2.- El artículo 79.3º del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), en vigor desde el 3 de marzo de 2010, establece:
“Estarán obligados a presentar la declaración recapitulativa los empresarios y profesionales, incluso cuando tengan dicha condición con arreglo a lo dispuesto en el apartado cuatro del artículo 5 de la Ley del Impuesto, que realicen cualquiera de las siguientes operaciones:
3.º Las prestaciones intracomunitarias de servicios.
A efectos de este Reglamento, se considerarán prestaciones intracomunitarias de servicios las prestaciones de servicios en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que, conforme a las reglas de localización aplicables a las mismas, no se entiendan prestadas en el territorio de aplicación del Impuesto.
b) Que estén sujetas y no exentas en otro Estado miembro.
c) Que su destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal y radique en dicho Estado miembro la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, o que dicho destinatario sea una persona jurídica que no actúe como empresario o profesional pero tenga asignado un número de identificación a efectos del Impuesto suministrado por ese Estado miembro.
d) Que el sujeto pasivo sea dicho destinatario.”
Cuando un servicio se califica, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 79.3º del Reglamento del Impuesto, como prestación intracomunitaria de servicios, su realización determina la obligación de informar de la misma en la declaración recapitulativa incorporada al modelo 349, que deberá presentarse mensual o trimestralmente de acuerdo con los criterios contenidos en el artículo 81 del referido Reglamento.
Asimismo, debe indicarse que el sujeto pasivo de dicho servicio será su destinatario a través del mecanismo de inversión en el Estado miembro en el que se encuentre establecido, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 196 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, precepto que se corresponde con el artículo 84.Uno.2º de la Ley 37/1992.
Tanto prestador como destinatario del servicio intracomunitario deberán disponer de un número de identificación fiscal atribuido por sus correspondientes administraciones fiscales. En el caso de que dicha administración fiscal sea la española, la atribución del mencionado número se realizará previa solicitud de inscripción en el Registro de operadores intracomunitarios, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.
Por lo tanto en el nuevo marco jurídico, la consultante no será sujeto pasivo de los servicios prestados a la sociedad luxemburguesa, aún cuando deberá presentar las declaraciones correspondientes al Impuesto y, en particular, la declaración recapitulativa.
3.- Los servicios consultados, con anterioridad a 1 de enero de 2010, se sujetaban con arreglo a la norma general de la normativa vigente en aquel momento, es decir, con arreglo a la anterior redacción del artículo 69.Uno de la Ley 37/1992, la sede del prestador del servicio y por lo tanto se entendían sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.
4.- El artículo 164 de la Ley del Impuesto, exige a los sujetos pasivos, entre otras obligaciones, la de presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto; presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas y presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.
Por lo tanto, la consultante debió presentar sus declaraciones correspondientes al Impuesto sobre el Valor Añadido por los servicios prestados a la sociedad luxemburguesa y si no lo hizo deberá efectuarlas a la mayor brevedad, todo ello sin perjuicio de la calificación que le corresponda a la infracción y, en su caso, a la determinación de la sanción, con arreglo a lo dispuesto en los artículos 170 y 171 de la Ley del Impuesto y en la Ley General Tributaria y demás normas aplicables. En relación con esta última cuestión, se le informa de lo siguiente:
El artículo 198 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece la infracción tributaria por no presentar en plazo autoliquidaciones o declaraciones en los casos en que no se produzca perjuicio económico, en los siguientes términos:
“1. Constituye infracción tributaria no presentar en plazo autoliquidaciones o declaraciones, así como los documentos relacionados con las obligaciones aduaneras, siempre que no se haya producido o no se pueda producir perjuicio económico a la Hacienda Pública.
La infracción prevista en este apartado será leve.
La sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 200 euros o, si se trata de declaraciones censales o la relativa a la comunicación de la designación del representante de personas o entidades cuando así lo establezca la normativa, de 400 euros.
(…)
2. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, si las autoliquidaciones o declaraciones se presentan fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria, la sanción y los límites mínimo y máximo serán la mitad de los previstos en el apartado anterior.
(…)”.
Por su parte el apartado 2 del artículo 179 de la citada Ley establece los supuestos de exoneración de responsabilidad en los siguientes términos:
“2. Las acciones u omisiones tipificadas en las Leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos:
Cuando se realicen por quienes carezcan de capacidad de obrar en el orden tributario.
Cuando concurra fuerza mayor.
Cuando deriven de una decisión colectiva, para quienes hubieran salvado su voto o no hubieran asistido a la reunión en que se adoptó la misma.
Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma o cuando el obligado tributario haya ajustado su actuación a los criterios manifestados por la Administración tributaria competente en las publicaciones y comunicaciones escritas a las que se refieren los artículos 86 y 87 de esta Ley. Tampoco se exigirá esta responsabilidad si el obligado tributario ajusta su actuación a los criterios manifestados por la Administración en la contestación a una consulta formulada por otro obligado, siempre que entre sus circunstancias y las mencionadas en la contestación a la consulta exista una igualdad sustancial que permita entender aplicables dichos criterios y éstos no hayan sido modificados.
Cuando sean imputables a una deficiencia técnica de los programas informáticos de asistencia facilitados por la Administración tributaria para el cumplimiento de las obligaciones tributarias.”
De los preceptos transcritos se concluye que la presentación extemporánea de declaraciones del Impuesto sobre el Valor Añadido sin que exista perjuicio económico para la Administración debe conceptuarse como infracción tributaria simple, sin que elimine la responsabilidad el hecho de que no exista perjuicio económico para la Hacienda Pública.
Sólo habrá lugar a la exoneración de responsabilidad por infracción tributaria si se da alguno de los supuestos regulados en el apartado 2 del artículo 179 citado.
5. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992. Arts. 69-Uno-1º