La transmisión de una universalidad de bienes (art. 7.1º LIVAy art. 19 Directiva 2006/112/CE) no está sujeta al IVA cuando se cumplen los requisitos acumulativos: (i) conjunto de elementos corporales e incorporales; (ii) integrantes del patrimonio empresarial o profesional del cedente; (iii) constitutivos de una unidad económica autónoma; (iv) capaz de desarrollar actividad empresarial o profesional por sus propios medios. El beneficio de no sujeción es independiente de la forma jurídica de la transmisión (venta, donación, aportación social), de la tributación en otros tributos, y del criterio de cesión de facturación del art. 4.4 LIVA. La TJUE en Zita Modes (C-497/01) confirma que el objetivo es facilitar transmisiones de empresas en funcionamiento evitando sobrecarga fiscal desmesurada al adquirente, sin prejuzgar sobre la forma de materialización.
Hechos
La consultante es una entidad pública empresarial dedicada a la prestación de servicios ferroviarios que desarrolla, entre otras actividades, el transporte de mercancías por ferrocarril.
Cuestión planteada
Se solicita aclaración de la contestación a la consulta vinculante V0376-11, de 27 de junio de 2011, evacuada por este Centro Directivo. En particular, se desea conocer los supuestos que determinan la no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la transmisión de una universalidad de bienes en virtud de lo establecido en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992.
Contestación
1.- El artículo 7, número 1º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido:
“1º. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley.
(…)”.
El artículo 7.1º de la Ley supone la trasposición a nuestro ordenamiento interno del artículo 19 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, el cual dispone lo siguiente:
“Los Estados miembros quedan facultados para considerar que la transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes no supone la realización de una entrega de bienes y que el beneficiario continúa la personalidad del cedente.
(…)”.
La Directiva comunitaria establece la posibilidad para los Estados miembros de prever la no sujeción al Impuesto de la transmisión de una universalidad total o parcial de bienes a favor de otro sujeto pasivo en determinadas condiciones, universalidad que puede estar integrada tanto por bienes como por servicios.
En una primera aproximación a este tipo de operaciones parece evidente que la Directiva quiere permitir a los Estados miembros que puedan optar por excluir de tributación a las transmisiones de empresas o negocios en funcionamiento.
2.- La interpretación del artículo 19 de la Directiva ha sido analizada por varias sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, destacando por su interés la sentencia de 27 de noviembre de 2003, Zita Modes Sàrl, Asunto C-497/01. Este pronunciamiento del Tribunal manifiesta que el objetivo de la norma es permitir a los Estados miembros facilitar las transmisiones de empresas o partes de empresas, simplificándolas y evitando sobrecargar la tesorería del beneficiario con una carga fiscal desmesurada que, en cualquier caso, recuperaría posteriormente mediante la deducción del IVA soportado.
El Tribunal no prejuzga sobre la forma en que deba materializarse la transmisión, puesto que la Directiva no contiene ninguna definición del concepto de transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes. Lo relevante para el Tribunal es que cuando se transmite un establecimiento mercantil o una parte autónoma de la empresa, los elementos que se transmiten constituyan, conjuntamente, una empresa o parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma. En estas circunstancias, y siempre que el Estado miembro haya decidido ejercitar la opción del artículo 19, se considera que no se ha producido entrega (o prestación de servicios) a efectos del Impuesto. Sin embargo, el supuesto no puede amparar la mera cesión de bienes, como la venta de elementos patrimoniales o de existencias.
La doctrina del Tribunal precisa que no es necesario que el adquirente ejerza con anterioridad a la transmisión el mismo tipo de actividad económica que venía desarrollando el cedente. Tampoco exige que vaya a desarrollar la misma actividad empresarial que venía éste realizando. No es por tanto precisa la continuidad en la misma actividad profesional o empresarial por parte del adquirente.
Debe tenerse en cuenta que el artículo 19 de la Directiva no recoge ningún requisito expreso respecto de la utilización que el adquirente deba hacer de los bienes transmitidos. Lo relevante será que los bienes adquiridos sean susceptibles de desarrollar una actividad económica, por sí mismos, esto es, que conformen una empresa o parte de una empresa en funcionamiento.
El Tribunal declara que la referencia contenida en el artículo 19 de la Directiva, que subraya la necesidad de que el beneficiario continúe la personalidad del cedente, debe interpretarse en el sentido que esta continuación no constituye un requisito para la aplicación del supuesto de no sujeción, sino que se trata de una consecuencia lógica del hecho de considerar que no se ha producido una entrega de bienes.
No obstante, para el Tribunal es necesario que el adquirente tenga la intención de explotar el establecimiento o parte de la empresa transmitida y no liquidar inmediatamente la actividad o vender, en su caso, las existencias.
En consecuencia, el supuesto recogido en el artículo 19 de la Directiva debe ser aplicado en el contexto de la transmisión de conjuntos patrimoniales que puedan funcionar de manera autónoma, de forma que sean susceptibles de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios.
Por el contrario, el precepto no será de aplicación a la mera transmisión o cesión de elementos patrimoniales aislados, por numerosos que sean y aunque se encuentren relacionados o formen parte del conjunto patrimonial susceptible de funcionamiento autónomo.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 7-1º-