La adquisición de un apartamento nuevo en un apartahotel de cuatro estrellas materializa válidamente la RIC conforme al artículo 27.4.a de la Ley 19/1994, siempre que: (i) sea activo fijo situado y utilizado en Canarias necesario para la actividad empresarial del inversor; (ii) en caso de arrendamiento a tercero, este tenga duración mínima de cinco años y cumpla requisitos contables de activo fijo para el arrendatario; y (iii) permanezca en funcionamiento en la empresa del inversor durante cinco años como mínimo o su vida útil.
Hechos
La sociedad consultante, domiciliada en Canarias, tiene como actividad principal la promoción de edificaciones y cuenta con los medios técnicos y humanos para realizar la misma. Asimismo, entre las actividades descritas en su objeto social cuenta, entre otras, con la de arrendamiento de bienes inmuebles.
Cuestión planteada
Si la adquisición de un apartamento nuevo de uso turístico, que forma parte de un apartahotel con calificación de cuatro estrellas, para arrendarlo a la empresa explotadora del complejo, servirá como materialización válida de la RIC.
Contestación
Los apartados 4 y 5 del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Régimen Económico y Fiscal de Canarias (B.O.E. de 7 de julio) establece:
“4.Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse, en el plazo máximo de tres años contados desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma, en la realización de alguna de las siguientes inversiones:
a) La adquisición de activos fijos situados o recibidos en el archipiélago canario, utilizados en el mismo y necesarios para el desarrollo de actividades empresariales del sujeto pasivo o que contribuyan a la mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario. A tal efecto se entenderán situados y utilizados en el archipiélago las aeronaves que tengan su base en Canarias y los buques con pabellón español y matriculados en Canarias, incluidos los inscritos en el Registro Especial de Buques y Empresas Navieras.
Se consideran como adquisición de activo fijo las inversiones realizadas por arrendatarios en inmuebles, cuando el arrendamiento tenga una duración mínima de cinco años, y las inversiones destinadas a la rehabilitación de un activo fijo si, en ambos casos, cumplen los requisitos contables para ser consideradas como activo fijo para el inversor.
A los efectos de este apartado, se entenderán situados o recibidos en el archipiélago canario las concesiones administrativas de uso de bienes de dominio público radicados en Canarias, las concesiones administrativas de prestación de servicios públicos que se desarrollen exclusivamente en el archipiélago, así como las aplicaciones informáticas, y los derechos de propiedad industrial, que no sean meros signos distintivos del sujeto pasivo o de sus productos, y que vayan a aplicarse exclusivamente en procesos productivos o actividades comerciales que se desarrollen en el ámbito territorial canario.
(…)
Tratándose de activos fijos usados, éstos no podrán haberse beneficiado anteriormente del régimen previsto en este artículo, y deberán suponer una mejora tecnológica para la empresa.
El inmueble adquirido para su rehabilitación tendrá la consideración de activo usado apto para la materialización de la reserva cuando el coste de la reforma sea superior a la parte del precio de adquisición correspondiente a la construcción.
5. Los elementos en los que se materialice la reserva para inversiones, cuando se trate de elementos de los contemplados en el párrafo a) del apartado anterior, deberán permanecer en funcionamiento en la empresa del mismo sujeto pasivo durante cinco años como mínimo o durante su vida útil si fuera inferior, sin ser objeto de transmisión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso.
Cuando se trate de los valores a los que se refiere el párrafo b) del citado apartado, deberán permanecer en el patrimonio del sujeto pasivo durante cinco años ininterrumpidos.
Los sujetos pasivos que se dediquen, a través de una explotación económica, al arrendamiento o cesión a terceros para su uso de activos fijos podrán disfrutar del régimen de la reserva para inversiones, siempre que no exista vinculación, directa o indirecta, con los arrendatarios o cesionarios de dichos bienes ni se trate de operaciones de arrendamiento financiero”.
En primer lugar indicar y a la vista de estos preceptos se puede afirmar que, con carácter general, los inmuebles nuevos serán activos fijos aptos para materializar la RIC cuando cumplan las condiciones establecidas en la letra a) del apartado 4 del artículo 27 de la Ley 19/1994.
Para el cumplimiento de estos requisitos tiene trascendencia el uso que se vaya a dar a los activos adquiridos, ya que, entre otros, se exige que los activos sean “... utilizados ... y necesarios para el desarrollo de actividades empresariales del sujeto pasivo ...”.
En virtud de una interpretación sistemática de la norma tributaria, hay que entender que la actividad de arrendamiento se considerará una actividad empresarial cuando, tal y como establece el artículo 25.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ( en adelante TRLIRPF) aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, para su desarrollo se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma y con una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.
El destino al arrendamiento de los inmuebles en los que se ha materializado la RIC también resulta relevante para el cumplimiento del requisito de mantenimiento de la inversión establecido en el apartado 5 del referido precepto de la Ley 19/1994 que indica que cuando se trate de elementos de los contemplados en el apartado a) del apartado 4 anterior, deberán permanecer en funcionamiento en la empresa del mismo sujeto pasivo durante cinco años como mínimo o durante su vida útil si fuera inferior, sin ser objeto de transmisión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso, estableciendo, igualmente, que los sujetos pasivos que se dediquen, a través de una explotación económica, al arrendamiento o cesión a terceros para su uso de activos fijos podrán disfrutar del régimen de la reserva para inversiones, siempre que no exista vinculación, directa o indirecta, con los arrendatarios o cesionarios de dichos bienes ni se trate de operaciones de arrendamiento financiero.
En definitiva, hay que entender, a los efectos de la RIC, que la actividad de arrendamiento se considerará una actividad empresarial cuando, tal y como establece el artículo 25.2 del TRLIRPF, para su desarrollo se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma y con una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa. En el supuesto planteado por la consultante de materialización de la RIC en un inmueble nuevo para destinarlo a su arrendamiento; para que éste elemento sirva de activo apto para materializar la RIC de la consultante, deberá cumplir todos los requisitos establecidos en los apartados 4 y 5 del artículo 27 antes transcritos y, en especial, que el inmueble nuevo destinado al arrendamiento sea utilizado y necesario para la actividad empresarial desarrollada por la consultante, en los términos indicados en esta contestación.
Referencia normativa
Ley 19/1994 de Régimen Fiscal de Canarias Art. 27