La comercialización del producto está sujeta al tipo general del 18%, salvo que concurran simultáneamente dos requisitos: (i) que el bien figure en la relación taxativa del artículo 91.1.3º LVA (semillas y materiales de reproducción vegetal/animal, o bienes de cultivo empresarial: fertilizantes, plaguicidas, plásticos de acolchado/túnel/invernadero, bolsas de papel para frutas), y (ii) que por sus características objetivas, envasado, presentación y estado de conservación sea susceptible de utilizarse directa, habitual e idóneamente en actividades agrícolas, forestales o ganaderas. Solo si ambas condiciones concurren resultará aplicable el tipo reducido del 8%.
Hechos
La consultante es una compañía dedicada a la comercialización del material perlita para su uso en la agricultura hidropónica. El producto se comercializa envasado en sacos de cultivo.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a la comercialización de dicho producto.
Contestación
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (Boletín Oficial del Estado del 29), dicho Impuesto se exigirá al tipo general del 18 por ciento, salvo en los casos previstos en el artículo 91 de dicha ley.
2.- El artículo 91, apartado uno.1, números 3º de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:
"Uno. Se aplicará el tipo del 8 por ciento a las operaciones siguientes:
1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
(....)
3º. Los siguientes bienes cuando, por sus características objetivas, envasado, presentación y estado de conservación, sean susceptibles de ser utilizados directa, habitual e idóneamente en la realización de actividades agrícolas, forestales o ganaderas: semillas y materiales de origen exclusivamente animal o vegetal susceptibles de originar la reproducción de animales o vegetales; fertilizantes, residuos orgánicos, correctores y enmiendas, herbicidas, plaguicidas de uso fitosanitario o ganadero; los plásticos para cultivos en acolchado, en túnel o en invernadero y las bolsas de papel para la protección de las frutas antes de su recolección.”
El número 3º del apartado uno.1 del artículo 91 de la Ley 37/1992 prevé la aplicación del tipo reducido del 8 por ciento a dos grupos de bienes cuando, por sus características objetivas, envasado, presentación y estado de conservación, sean susceptibles de ser utilizados directa, habitual o idóneamente en la realización de actividades agrícolas, forestales o ganaderas.
El primero de estos grupos está constituido por las semillas y otros materiales de origen exclusivamente vegetal susceptibles de originar la reproducción de vegetales.
El segundo grupo está constituido por un conjunto determinado de bienes cuya característica distintiva del primer grupo anteriormente mencionado sería la de tratarse de bienes utilizados en el cultivo empresarial de vegetales, pero que no originan la reproducción de los mismos. Tales bienes serían además, únicamente, los que expresamente menciona el precepto: fertilizantes, residuos orgánicos, correctores y enmiendas, herbicidas, plaguicidas, plásticos para cultivo de acolchado, en túnel o invernadero y las bolsas de papel para la protección de las frutas antes de su recolección.
La aplicación del tipo impositivo del 8 por ciento requerirá la concurrencia de los dos requisitos que se mencionan a continuación:
a) Que los productos de que se trate por sus características objetivas, envasado, presentación y estado de conservación, sean susceptibles de ser utilizados directa, habitual e idóneamente en la realización de actividades agrícolas, forestales o ganaderas, con independencia de la condición del adquirente o importador de los mismos y del destino efectivo que estos últimos vayan a dar a los productos citados.
Consecuentemente, cuando un producto de los citados en el precepto objetivamente sea apto para ser utilizado directa, habitual e idóneamente en la realización de actividades agrícolas, forestales o ganaderas, estos criterios deberán primar sobre los de su envasado y presentación, circunstancias éstas que habrá que considerar fundamentalmente cuando se trate de productos que, pudiendo incluirse entre los mencionados en el precepto, sean susceptibles de un uso mixto (agrícola o doméstico), que podrán determinar las aplicaciones concretas en cada caso.
b) Que los productos en cuestión tengan la consideración de fertilizantes o residuos orgánicos o puedan incluirse en cualquier otra categoría de las citadas en el artículo 91.Uno.1.3º de la Ley 37/92.
Del escrito de consulta y de las manifestaciones del consultante, resulta que la perlita no se puede incluir en el listado que de forma exhaustiva se recoge en el mencionado ordinal. El incumplimiento de este requisito impide la aplicación del tipo reducido del 8 por ciento.
3.- El artículo 91, apartado uno.1.2º de la citada Ley 37/1992, declara que se aplicará el tipo impositivo del 8 por ciento a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de:
“2º. Los animales, vegetales y los demás productos susceptibles de ser utilizados habitual e idóneamente para la obtención de los productos a que se refiere el número anterior, directamente o mezclados con otros de origen distinto.
Se comprenden en este número los animales destinados a su engorde antes de ser utilizados en el consumo humano o animal y los animales reproductores de los mismos o de aquellos otros a que se refiere el párrafo anterior.”
De la doctrina expresada por este Centro Directivo resulta que la aplicación del tipo reducido expresado en el ordinal 2º queda condicionada a que se trate de un animal, vegetal o genéricamente, de un producto que por sí o mezclado con otros suponga la obtención de un producto final apto para la nutrición humana o vegetal.
De acuerdo con estos criterios se ha establecido la aplicación de un tipo reducido para las harinas (Resolución 2/1993, de 18 de febrero), los colorantes artificiales de alimentos (Consulta 536-99, de 19 de abril), o los aditivos con aplicaciones relacionadas con la alimentación (Consulta 1851-99, de 18 de octubre) entre otros.
Del escrito de consulta parece deducirse que el material perlita no es apto, por sí, para la obtención de ningún producto de consumo final, sino que actúa como vehículo para el desarrollo de la hidroponía como técnica de cultivo. Es decir, la perlita, contenida en cada saco y previamente procesada, permite el desarrollo de los cultivos, pero en ningún caso constituye un ingrediente del producto final obtenido.
Por todo ello cabe concluir la aplicación del tipo general del Impuesto a este producto.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 91-Uno-2º y 3º-