La DGT confirma que la escisión parcial de una rama de actividad preexistente e independiente materializada en bienes, derechos y deudas afectos al arrendamiento de viviendas accede al régimen de neutralidad fiscal del artículo 17.3 LIS (Capítulo VII, Título VII), siempre que la rama cumpla los requisitos de independencia organizativa y funcional previos a la operación, lo que determina la no integración de plusvalías en base imponible y la aplicación de la exención del IIVTNU en virtud de la Disposición adicional segunda LIS. La transmisión de la rama de actividad constituye no sujeción al IVA conforme al artículo 7-1 LIVA por tratarse de transmisión de un negocio en marcha.
Hechos
La consultante X es una sociedad mercantil, constituida mediante escritura pública de fecha 12 de septiembre de 1994, cuyo objeto social viene precisado en el artículo 2 de sus Estatutos Sociales y es el siguiente:
"La adquisición, exploración, enajenación, parcelación, urbanización, venta, arrendamiento y administración de bienes inmuebles, la realización de instalaciones de todo tipo en inmuebles, su reparación y entretenimiento, la adquisición de maquinaria y vehículos, para su arrendamiento; la promoción, planificación) explotación y puesta en marcha de negocios comerciales e industriales.
Las indicadas actividades también podrán ser desarrolladas por la sociedad. total o parcialmente de modo indirectos, mediante la participación en otra u otras sociedades con objeto análogo."
X es propietaria de seiscientos cincuenta y seis inmuebles urbanos (locales comerciales, viviendas compartimentadas y loft) y rústicos, sitos en el territorio de la comunidad Autónoma de Andalucía, que poseen un valor catastral total de 47.496.581,62 Euros.
La actividad de la sociedad se centra en la gestión con carácter empresarial de los arrendamientos de los inmuebles de los que es propietaria, para lo que cuenta con cinco personas contratadas con contrato laboral a jornada completa dedicadas exclusivamente a la gestión de dichos arrendamientos.
La sociedad X, para el desarrollo de sus actividades, está dada de alta dos diferentes epígrafes del Impuesto de Actividades Económicas, que son los siguientes:
Epigrafe 861-1 alquiler de viviendas.
Epigrafe 861-2 alquileres de locales industriales y otros alquileres n.c.o.p.
Los inmuebles propiedad de la sociedad referida cuya gestión de sus arrendamientos constituye su objeto especifico, poseen una doble naturaleza dadas sus características materiales, físicas y jurídicas, por lo que pueden ser agrupados en dos clases diferentes cuales son: por una parte, los inmuebles rústicos y los locales urbanos destinados al arrendamiento para uso distinto al de vivienda, y por otra parte, los inmuebles urbanos destinados al arrendamiento para uso como viviendas bajo diversas modalidades y fórmulas jurídicas.
Los inmuebles rústicos y los locales urbanos destinados al arrendamiento para uso distinto al de vivienda suman un total de 523 y poseen un valor catastral de 39.252.014,48 euros.
Los inmuebles urbanos destinados al arrendamiento para uso como viviendas suman un total de 133 y poseen un valor catastral de 8.244.567,14 euros.
Como consecuencia directa de estos diferentes caracteres, la actividad de arrendamiento de ambos tipos de inmuebles requiere de medios materiales y personales específicos y especializados, por lo que tanto desde el punto de vista organizativo interno, como de cara a su la imagen exterior de la empresa se encuentran agrupados en dos divisiones de actividad diferentes (X1 y X2).
Cada una de estas divisiones cuenta con medios materiales y personales diferenciados, ya que sus oficinas de gestión administrativa y comercial están ubicadas físicamente en inmuebles distintos, y cada una de ellas cuenta para la gestión de los arrendamientos de los inmuebles que le son propios con personal asalariado contratado laboralmente a jornada completa que se encuentra específica y exclusivamente destinado a la gestión de sus inmuebles.
Ambas divisiones tienen asignadas diferentes series de facturación, con el objeto de permitir apreciar con claridad sus características de cara a la contabilidad de costes de cada una de ellas, lo que persigue y permite un mejor control y asignación de los recursos.
Estas diferencias derivan fundamentalmente del hecho económico, muy relevante desde el punto de vista empresarial, de que los inmuebles dedicados a vivienda requieren de una atención acusadamente más intensa y específica, necesitando una atención de personal y unos medios materiales de mayor magnitud que los necesarios para a la adecuada gestión de los arrendamientos de locales de negocio, cuyas necesidades de atención y gestión son mucho menores.
Dentro del conjunto de los inmuebles dedicados a vivienda, destacan por su importancia, tanto cuantitativa como cualitativa, los inmuebles denominados por la normativa urbanística como "viviendas en espacio único", también llamados "loft", cuya gestión exige unos medios muy intensos y específicos derivada de su propia naturaleza y régimen jurídico.
Los denominados "loft" son inmuebles urbanos construidos a partir de locales comerciales, fundamentalmente destinados por sus características físicas y jurídicas a constituirse en viviendas de personas mayores y discapacitadas que requieren de unas atenciones especiales y unas condiciones sanitarias, de movilidad y de acceso muy marcadas e intensas.
La especificidad de dichas viviendas de espacio único, y por tanto, de los medios materiales y personales con los que debe dotarse la gestión de la actividad empresarial de dichos arrendamientos, viene definida por la novedosa regulación jurídica que les ha dado carta de naturaleza, tanto en el ámbito regional como municipal.
La puesta en marcha y gestión del arrendamiento de este nuevo tipo de vivienda, con sus singulares características requiere de esta empresa a una intensa y exigente labor de adaptación de los locales comerciales de los que es propietaria orientada al cumplimiento de las condiciones materiales y de su mantenimiento, que son exigidas por la novedosa regulación normativa, lo que permite la atención de las necesidades estos vulnerables colectivos sociales.
Desde el punto de vista financiero, el impulso de la actividad de acondicionamiento y arrendamiento de los "loft" cuenta con un decidido apoyo de las entidades financieras, que ven en esta nueva línea de negocio un prometedor futuro, por lo que la financian de una forma decidida.
Por contra, la financiación de las actividades empresariales de arrendamiento de locales de negocio no cuenta actualmente con las muy favorables condiciones señaladas en el punto anterior, dada la saturación del mercado de arrendamiento inmobiliario actual, lo que ha determinado una gran bajada de los precios de estos arrendamientos, y por consiguiente una importante pérdida de rentabilidad que la ha llevado a niveles críticos.
Esta marcada diferencia en el análisis de mercado de las entidades financieras en relación con las actividades desarrolladas por X supone un claro lastre para el impulso y consolidación de la nueva actividad de arrendamiento de los "loft", al estar en la actualidad agrupadas en una única sociedad mercantil.
Adicionalmente, desde el punto de vista fiscal las actividades de arrendamiento de dichos inmuebles se ven sometidas a regímenes fiscales diferentes lo que determina una complejidad adicional a su gestión por una misma sociedad. Esta disparidad es especialmente relevante tanto en el ámbito del I.V.A. que ampara con la exención del artículo 20-23 de la Ley 37/1993, L.I.V.A. a los arrendamientos de viviendas.
Resulta igualmente destacable que la separación en dos sociedades diferentes de las actividades de arrendamiento de inmuebles referidas posibilitaría a la entidad poseedora de los arrendamientos de las viviendas la aplicación del régimen especial de las entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda, regulado en los artículos 48 y 49 de la LIS, con los beneficios fiscales y económicos que de ello se derivaría para el impulso de dicha actividad.
En función de lo expuesto anteriormente, desde un punto de vista económico se hace imprescindible separar las actividades de gestión de sendos tipos de arrendamientos en dos organizaciones empresariales separadas e independientes, que delimiten y exploten de forma independiente las dos ramas de actividad referidas, con el objeto de optimizar la asignación de los recursos administrativos, organizativos y financieros de cada una de las actividades.
Además, la separación en dos personas jurídicas diferentes de dichas actividades impediría la probable contaminación de riesgos de negocio entre ellas y eliminaría el lastre que para el impulso y consolidación de la actividad de arrendamiento de viviendas supone, desde el punto de vista financiero, su coexistencia con el arrendamiento de locales de negocio.
Se quiere realizar una operación por el cual la sociedad consultante traspasaría en bloque y por sucesión universal, a una sociedad limitada que se crearía a estos efectos, los bienes, derechos y deudas de la división de arrendamiento de viviendas, que forman en estos momentos una unidad económica independiente, recibiendo el socio único de X participaciones sociales de la entidad receptora de dicho patrimonio en proporción a sus respectivas participaciones en la entidad mercantil escindida, y reduciendo X su capital social en la cuantía oportuna.
Dicha operación persigue la finalidad última de garantizar la continuidad de las diferentes actividades empresariales independientes que se engloban actualmente en la entidad mercantil originaria (X), que sería sujeto de la escisión.
Los objetivos primordiales de dicha modalidad de escisión pueden sintetizarse en los siguientes:
a).- La realización una gestión más eficaz y coherente de las diferentes actividades empresariales, pues como se ha dicho, el arrendamiento de viviendas tipo loft presenta unas especiales características objetivas, que lo dotan de sustantividad propia.
b).- La optimización de las estructuras económicas, productivas y de gestión administrativa, financiera y comercial de la empresa con el objeto de favorecer su consolidación, expansión y crecimiento de una manera ordenada.
c).- La mejora de la gestión y actividad de la empresa mediante su explotación a través de una organización de medios productivos específicos de forma centralizada y coordinada.
d).- El reforzamiento al mismo tiempo de la imagen de la empresa, en sus relaciones con terceros, consecuencia de la especificación y concreción de su actividad, ya que la nueva entidad gozaría de un nombre y prestigio propios a efectos de sus relaciones con las Administraciones públicas competentes en materia de urbanismo y con el público en general.
e).- Garantizar la pervivencia y viabilidad de la empresa ante la previsible disgregación de sus elementos consecuencia de su falta de especialización.
En definitiva, puede concretarse como la finalidad última de esta operación el reforzamiento de las estructuras productivas y financieras de las diferentes actividades empresariales desarrolladas en la actualidad por X, especializando la gestión de cada una de las dos empresas resultantes de la escisión, la dedicada al arrendamiento de locales y la que se centraría en las viviendas.
Cuestión planteada
Si las dos organizaciones materiales y personales referidas constituyen ramas de actividad independientes y preexistentes a los efectos del Título VII, Capítulo VII del Impuesto sobre Sociedades, dadas las circunstancias concurrentes.
Si la operación proyectada de escisión de X con creación de una nueva entidad mercantil, a la que se desgajaría la rama de actividad del arrendamiento de inmuebles dedicados a vivienda compartimentada y loft, con el objeto de separar dichas ramas de actividad en dos personas jurídicas independientes quedaría comprendida en el ámbito de aplicación del régimen fiscal de neutralidad de las operaciones de reestructuración empresarial del Título VII, Capítulo VII del Impuesto sobre Sociedades.
Si sería aplicable a dichas operaciones el régimen dispuesto en la Disposición adicional segunda de la Ley del del Impuesto sobre Sociedades de operaciones de reestructuración empresarial, relativo al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, determinando la aplicación de la exención de dichas transmisiones en este impuesto.
Si la transmisión a la nueva sociedad beneficiaria de la escisión, de la rama de actividad compuesta por los bienes, derechos y deudas afectos a la actividad de arrendamiento de viviendas constituye un supuesto de no sujeción al IVA regulado en el artículo 7-1 de la LIVA.
Contestación
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
En primer lugar, cabe traer a colación el artículo 17, apartados 3 y 4, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), de acuerdo con el cual:
“3. Los elementos patrimoniales transmitidos en virtud de fusión y escisión total o parcial, se valorarán, en sede de las entidades y de sus socios, de acuerdo con lo establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley.
Los elementos patrimoniales aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación, así como los valores adquiridos por canje, se valorarán de acuerdo con lo establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley.
No obstante, en caso de no resultar de aplicación el régimen establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley en cualquiera de las operaciones mencionadas en este apartado, los referidos elementos patrimoniales se valorarán de acuerdo con lo establecido en el apartado siguiente.
4. Se valorarán por su valor de mercado los siguientes elementos patrimoniales:
a) (…).
b) Los aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación, salvo que resulte de aplicación el régimen previsto en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley o bien que resulte de aplicación el apartado 2 anterior.
c) (…)
d) Los transmitidos en virtud de fusión, y escisión total o parcial, salvo que resulte de aplicación el régimen previsto en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley.
e) (…)
f) Los adquiridos por canje o conversión, salvo que resulte de aplicación el régimen previsto en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley.
Se entenderá por valor de mercado el que hubiera sido acordado entre partes independientes, pudiendo admitirse cualquiera de los métodos previstos en el artículo 18.4 de esta Ley”.
Por tanto, con arreglo a lo anterior, no se integrarán en la base imponible de las sociedades ni de los socios, las plusvalías asociadas a los elementos transmitidos con ocasión de una operación de fusión, escisión, aportación de activos o canje de valores, salvo en aquellos supuestos en los que no resulte de aplicación el régimen de neutralidad fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley.
En este sentido, el Capítulo VII del Título VII de la LIS, regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Se plantea la realización de una operación de reestructuración consistente en la escisión parcial de una rama de actividad de la entidad X en favor de otra entidad de nueva creación, manteniendo la entidad escindida en su patrimonio otra rama de actividad. Los socios de la entidad X (en este caso, socio único) recibirán valores representativos del capital social de la entidad adquirente en proporción a sus respectivas participaciones.
El artículo 76.2.1º b) de la LIS define como escisión parcial la operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniendo en su patrimonio al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, o bien participaciones en el capital de otras entidades que le confieran la mayoría del capital social de estas, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior”.
En el ámbito mercantil, los artículos 58 y siguientes del Real Decreto-ley 5/2023, de 28 de junio, por el que se adoptan y prorrogan determinadas medidas de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la Guerra de Ucrania, de apoyo a la reconstrucción de la isla de La Palma y a otras situaciones de vulnerabilidad; de transposición de Directivas de la Unión Europea en materia de modificaciones estructurales de sociedades mercantiles y conciliación de la vida familiar y la vida profesional de los progenitores y los cuidadores; y de ejecución y cumplimiento del Derecho de la Unión Europea, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
Concretamente, el artículo 60 del citado Real Decreto-ley define el concepto de escisión parcial como: “Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y, en su caso, cuando sea conveniente para ajustar el tipo de canje, los socios podrán recibir, además, una compensación en dinero que no exceda del diez por ciento del valor nominal de las acciones, de las participaciones o del valor contable de las cuotas atribuidas y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria”.
En consecuencia, si la operación a que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el Real Decreto-ley 5/2023, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como operación de escisión parcial de las previstas en el Capítulo VII del Título VII de la LIS.
A su vez, el artículo 76.4 de la LIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan”.
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen de neutralidad fiscal del Capítulo VII del Título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su actividad económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes actividades económicas autónomas.
En definitiva, el concepto de “rama de actividad” requiere determinar la existencia de un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios, perfectamente identificado en sede de la entidad transmitente y que, desde el punto de vista organizativo, forme un conjunto de elementos de activo y de pasivo de la sociedad que constituyan, desde el punto de vista de la organización, una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios.
De los datos aportados en el escrito de consulta se desprende que la entidad consultante realiza una sola actividad: la actividad de arrendamiento de inmuebles. Para tener la consideración de actividades diferenciadas, requeriría que cada una de las actividades contase con una gestión y organización diferenciada respecto de la otra, motivada por el diferente destino y naturaleza de los elementos patrimoniales afectos a cada una de ellas, lo que no parece darse en el caso concreto planteado. En consecuencia, de los hechos manifestados en la consulta no cabe identificar la existencia de varias ramas de actividad diferenciadas en los términos del artículo 76.4 de la LIS.
A este respecto, cabe recordar que este Centro Directivo, reiteradamente (por todas, la contestación a consulta vinculante V1501-16, de 12 de abril), ha manifestado que “el concepto de “rama de actividad” no debe ser equiparado, en todos sus sentidos, al concepto de actividad económica, tal y como lo define el artículo 5.1 de la LIS, y tampoco restringirse a los criterios establecidos en el párrafo 2 del referido artículo, para considerar que, en el caso concreto de una actividad de arrendamiento de inmuebles, deba cumplirse el referido requisito como condición sine qua non para que la misma tenga la consideración de rama de actividad a los efectos que aquí nos ocupan, teniendo en cuenta que dicho requisito en ningún caso viene establecido en la citada Directiva.”
Igualmente, en la contestación a consulta vinculante V1530-25, de 26 de agosto, este Centro Directivo reitera un criterio según el cual el hecho de que cada bloque patrimonial cuente con medios materiales y humanos para funcionar de manera autónoma no implica per se la existencia de dos organizaciones de medios materiales y personales diferenciadas, necesarias para que dichos bloques patrimoniales se consideren integrantes de sendas ramas de actividad.
Por lo tanto, la operación de escisión total no proporcional planteada no podrá aplicar el régimen de neutralidad fiscal al no cumplir los requisitos establecidos en el Capítulo VII del Título VII de la LIS.
No obstante, la concurrencia de las circunstancias determinantes de la existencia de sendas ramas de actividad son cuestiones de hecho que deberán acreditarse por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración.
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
El artículo 7.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) dispone, según la redacción dada al precepto por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, en vigor desde 1 de enero de 2015, lo siguiente:
“No estarán sujetas al Impuesto:
1º. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley.
Quedarán excluidas de la no sujeción a que se refiere el párrafo anterior las siguientes transmisiones:
a) La mera cesión de bienes o de derechos.
b) Las realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta Ley, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes.
c) Las efectuadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente por la realización ocasional de las operaciones a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra d) de esta Ley.
A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.
En relación con lo dispuesto en este número, se considerará como mera cesión de bienes o de derechos, la transmisión de éstos cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.
(…).”.
La nueva redacción del número 1º, del artículo 7 de la Ley clarifica la regulación de las operaciones no sujetas consecuencia de la transmisión global o parcial de un patrimonio empresarial, de conformidad con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europa establecida, fundamentalmente, por las sentencias de 27 de noviembre de 2003, recaída en el asunto C-497/01, de Zita Modes Sarl y de 10 de noviembre de 2011, recaída en el asunto C-444/10, Christel Schiever.
De acuerdo con lo previsto en dicho artículo se requiere que:
-los elementos transmitidos constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios en sede del transmitente
-que dicha unidad económica se afecte al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.
Por tanto, la aplicación del supuesto de no sujeción exige que el conjunto de los elementos transmitidos sea suficiente para permitir desarrollar una actividad económica autónoma en sede del transmitente.
En el supuesto objeto de consulta van a ser objeto de transmisión los elementos patrimoniales afectos a la actividad de arrendamiento de viviendas, incluyendo la cesión del personal afecto a la misma.
En estas circunstancias, la referida transmisión que se va a poner de manifiesto como consecuencia de la operación objeto de consulta constituye una unidad económica autónoma en los términos establecidos en los apartados anteriores de esta contestación, al verse acompañada de la necesaria estructura organizativa de factores de producción en los términos señalados en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992.
En consecuencia, y a falta de otros elementos de prueba, la transmisión objeto de consulta no estará sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.
IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DE VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA
El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se regula en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.
Los apartados 1 y 2 del artículo 104 del TRLRHL establecen que:
“1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.
2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En consecuencia con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquél. A los efectos de este impuesto, estará asimismo sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.”.
Por su parte, la disposición adicional segunda de LIS, regula el régimen del IIVTNU en operaciones de reestructuración empresarial, estableciendo lo siguiente:
“No se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con ocasión de las transmisiones de terrenos de naturaleza urbana derivadas de operaciones a las que resulte aplicable el régimen especial regulado en Capítulo VII del Título VII de esta Ley, a excepción de las relativas a terrenos que se aporten al amparo de lo previsto en el artículo 87 de esta Ley cuando no se hallen integrados en una rama de actividad.
En la posterior transmisión de los mencionados terrenos se entenderá que el número de años a lo largo de los cuales se ha puesto de manifiesto el incremento de valor no se ha interrumpido por causa de la transmisión derivada de las operaciones previstas en el Capítulo VII del Título VII.
No será de aplicación lo establecido en el artículo 9.2 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.”.
En consecuencia, el no devengo y por tanto la no sujeción al IIVTNU está condicionado a que, en la operación de escisión parcial expuesta, concurran las circunstancias descritas en la disposición adicional segunda de la LIS.
En caso de que no concurran las circunstancias descritas, se producirá el devengo del IIVTNU como consecuencia, en su caso, de la transmisión de los terrenos de naturaleza urbana, siendo el sujeto pasivo del citado impuesto la sociedad transmitente, es decir, la entidad escindida parcialmente.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 arts. 76-2-1-b, 76-4
LIVA Ley 37/1992, art. 7-1
TRLRHL, RDLeg. 2/2004, art. 104