Las operaciones de escisión descritas cumplen los requisitos del régimen especial del capítulo VIII del título VII TRLIS (escisiones de sociedades europeas/cooperativas europeas entre Estados miembros), siempre que se ejecuten conforme al artículo 252.a) LSA y se realice reparto proporcional de valores entre socios de la entidad escindida. Al mantenerse la proporcionalidad en la atribución de participaciones, no es exigible que los patrimonios adquiridos constituyan ramas de actividad diferenciadas, por lo que ambas alternativas operacionales propuestas acceden al régimen de neutralidad fiscal.
Hechos
La entidad consultante está participada por dos grupos familiares, y realiza las actividades de promoción de edificaciones, y de manera secundaria, de arrendamiento de inmuebles.
Dado que la gestión conjunta de ambas actividades genera una serie de ineficiencias, se pretende separar la actividad de promoción y la de arrendamiento con la finalidad de desvincular el riesgo que conllevan ambas actividades, así como establecer una línea e negocio inmobiliario (arrendamiento de inmuebles) totalmente independiente, como fórmula de alcanzar un óptimo desarrollo de ambas actividades, especialmente de esta última.
Dada la dificultad de identificar ambas actividades dentro del concepto tributario de rama de actividad, se pretende realizar una operación de escisión total, segregando el patrimonio de la consultante en dos partes:
- Los activos y pasivos vinculados a la actividad de promoción inmobiliaria.
- Los activos y pasivos vinculados a la actividad de arrendamiento, que incluiría las oficinas centrales actuales, las cuales posteriormente serían arrendadas a la entidad que se encargara de la promoción inmobiliaria.
Ambos bloques se atribuirían a entidades de nueva creación, mientras que los socios de la entidad escindida participarían en el capital de ambas entidades de manera proporcional, tanto cuantitativa como cualitativamente.
Alternativamente, podría plantearse la realización de una escisión total en tres bloques:
- Los activos y pasivos vinculados a la promoción inmobiliaria
- Los activos y pasivos vinculados a la actividad de arrendamiento de inmuebles
- Las oficinas centrales.
Estos bloques se atribuirían a nuevas entidades, en las que participarían los socios de la escindida con idéntico porcentaje de participación al que poseen en ésta.
Esta operación no sólo preservaría el patrimonio inmobiliario, sino que también permitiría una mayor especialización y potenciación de ambas ramas de negocio, eliminando las abundantes ineficiencias actuales.
Cuestión planteada
Si las operaciones descritas pueden acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (en adelante TRLIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, considera como escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
El artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total del capítulo VIII del título VII.
No obstante, el apartado 2.2º del artículo 83 del TRLIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En el caso consultado se manifiesta, que el reparto de valores representativos del capital emitido, por causa de la escisión, cualquiera que sea la alternativa elegida, por las entidades beneficiarias de la escisión entre los socios de la entidad escindida, se realizaría de manera proporcional a su participación en éstas, por lo que no resultaría necesario que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad. En consecuencia, ambas operaciones cumplen los requisitos objetivos que determinan la aplicación del régimen fiscal especial.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se manifiesta que las dos operaciones proyectadas se realizarían con la finalidad de separar la actividad de promoción y la de arrendamiento con la finalidad de desvincular el riesgo que conllevan ambas actividades, así como establecer una línea e negocio inmobiliario (arrendamiento de inmuebles) totalmente independiente, como fórmula de alcanzar un óptimo desarrollo de ambas actividades, especialmente de esta última. Adicionalmente, la segunda escisión total permitiría una mayor especialización y potenciación de ambas ramas de negocio, eliminando las abundantes ineficiencias actuales. Estos motivos se podrían considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2