La escisión parcial proyectada cumple las condiciones para acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS, siempre que: (i) el patrimonio segregado constituya una rama de actividad capaz de funcionar autónomamente en sede de la adquirente; (ii) la sociedad escindida mantenga al menos una rama de actividad operativa; y (iii) la adjudicación de participaciones en la beneficiaria se efectúe proporcionalmente según las participaciones previas de los socios. La operación debe cumplir simultáneamente los requisitos mercantiles del artículo 253 LSAA y los tributarios del artículo 83 TRLIS para obtener la neutralidad fiscal.
Hechos
La entidad consultante inició su actividad de compra venta de caravanas y de sus accesorios y de reparación de las mismas en un terreno de alquiler, el cual sigue siendo en la actualidad su domicilio social.
Desde su constitución hasta la fecha, la consultante ha ido adquiriendo terrenos para su posterior arrendamiento a otras compañías.
Como consecuencia de las recalificaciones urbanísticas que han afectado a alguno de los terrenos adquiridos o de determinadas expropiaciones forzosas sufridas, la consultante se vio obligada a dividir ambas actividades y a especializarse en cada una de ellas. Al efecto, amplió su objeto social incluyendo, junto al de compraventa de caravanas y reparación de las mismas, la actividad de promoción inmobiliaria y de alquiler de fincas urbanas, especializando a uno de sus trabajadores en la realización de las nuevas actividades de promoción y arrendamiento.
En la actualidad, la consultante está estudiando la posibilidad de dar entrada a nuevos socios en la actividad de compraventa de caravanas. A tal fin, teniendo en cuenta la elevada valoración de los terrenos titularidad de la consultante y el hecho de que el terreno en el que radica la actividad de compraventa de caravanas resulta idóneo para la misma, no siendo transferible el contrato de arrendamiento vigente a una nueva sociedad, se plantea llevar a cabo una operación de escisión parcial, proporcional, mediante la cual la actividad de promoción y arrendamiento inmobiliario se traspasaría a una entidad de nueva creación, con un nuevo domicilio social.
Cuestión planteada
Se plantea si la operación de escisión parcial planteada puede acogerse al régimen fiscal especial del Impuesto sobre Sociedades establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS, considera escisión parcial la operación mediante la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior”.
Por su parte, el artículo 253 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión parcial.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 253 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total del capítulo VIII del título VII.
En la operación proyectada, la adjudicación a los socios de la sociedad escindida de participaciones en el capital de la beneficiaria se efectuará de manera proporcional a sus respectivas participaciones.
A su vez, el artículo 83.4 del TRLIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. (…)”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en los conceptos de “rama de actividad” y de “unidad económica”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido determine la existencia de una explotación económica en sede de la sociedad transmitente, que se segrega y transmite a la entidad adquirente, manteniéndose en ésta igualmente otra rama de actividad, la operación de escisión parcial cumpliría los requisitos formales del artículo 83.2 del TRLIS para acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. En el caso planteado, el consultante realiza dos actividades diferenciadas, la actividad de compraventa de caravanas y sus accesorios y reparación de las mismas y la de promoción y arrendamiento inmobiliario, contando para el desarrollo de esta última con un trabajador especializado al efecto. No obstante, para que se cumplan los requisitos previamente señalados será necesario que los terrenos que serán aportados a la entidad de nueva creación cuenten con una gestión y organización diferenciadas del resto que permita considerar que exista, con carácter previo a la operación de escisión parcial planteada, una rama de actividad respecto de tales terrenos y que subsista con posterioridad a la realización de dicha operación. En el supuesto concreto planteado, no existen datos suficientes para determinar si existía, con carácter previo a la operación, una organización de medios materiales y humanos diferenciada para llevara a cabo la actividad de arrendamiento de inmuebles en el sentido del artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ni para determinar si tales medios serán transmitidos junto con los terrenos a la sociedad de nueva creación, siendo tales circunstancias cuestiones de hecho que deberán probarse por la consultante, de acuerdo con lo establecido en el artículo 106 de la Ley 53/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Asimismo, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS, en virtud del cual:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
De acuerdo con la información suministrada, la operación de escisión proyectada se llevará a cabo con el fin de lograr una mayor especialización en la realización de cada actividad, compraventa de caravanas y promoción y arrendamiento inmobiliario, y una gestión diferenciada de dichas actividades, así como permitir la entrada de nuevos socios en la actividad de compraventa de caravanas, motivos que pueden considerarse económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS, de cumplirse la condición de que el patrimonio escindido constituya una rama de actividad.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 83, 96