La deducción por inversión en vivienda habitual en 2011 se aplica conforme al régimen de 2010, con base máxima elevada a 9.040 euros anuales (no según la disposición transitoria decimoctava que fue suprimida por RDL 20/2011); dicha base podrá incluir cantidades satisfechas para ambas partes indivisas en condominio. Los gastos de extinción del condominio son deducibles en el ejercicio de satisfacción efectiva al gestor, no en el de liquidación. Cada parte indivisa tiene fecha de adquisición propia al momento de su efectiva disposición (extinción del condominio), con variación patrimonial calculada desde esa fecha hasta la venta; el cómputo de tres años para consolidar deducción se inicia en la fecha de adquisición de cada parte, independientemente de la otra.
Hechos
El consultante adquirió, en octubre de 2009, en pro indiviso al 50 por ciento con su pareja de hecho, la que viene constituyendo su residencia habitual. En noviembre de 2011 han extinguido el condominio existente entre ambos, adjudicándose el 100 por ciento de la vivienda, asumiendo la totalidad de la deuda hipotecaria. Para pagar los diversos gastos relacionados con la operación ha entregado una cantidad a una gestoría y otra a la entidad financiera en concepto de comisión de modificación de hipoteca.
Cuestión planteada
A. Régimen de deducción por inversión en vivienda habitual aplacable en el ejercicio 2011 derivado de lo establecido en la disposición transitoria decimoctava de la Ley del IRPF, introducida por la Ley 39/2010 de Presupuestos Generales del Estado para 2011.
B. Deducibilidad de los gastos vinculados con la extinción del condominio, y ejercicio en el que se aplica: el de la entrega de la provisión de fondos a la gestoría, el de pago de cada uno de los gastos o aquel en el que practique la liquidación definitiva de gastos con la gestoría.
C. Efectos de la disolución del condominio; fecha y valor de adquisición de cada una de las partes adquiridas a efectos de cálculo de la variación patrimonial en caso de venta.
D. Determinación del cómputo de tres años de permanencia a efectos de consolidar la deducción practicada por cada una de las partes indivisas adquiridas. Si debe considerarse una fecha común para ambas.
Contestación
A. La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1, 70, 78 y disposición transitoria decimotercera, letra c), de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, y, en su desarrollo, en los artículos 54 a 56 y disposiciones transitorias novena y décima del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF.
Con efectos desde 1 de enero de 2011, el Real Decreto-ley 20/2011, de 30 de diciembre, de medidas urgentes en materia presupuestaria, tributaria y financiera para la corrección del déficit público (BOE de 31 de diciembre), a través de su disposición final segunda, ha introducido modificaciones en la regulación de la deducción. Así, mediante su punto Dos, se da nueva redacción al artículo 68.1 de la LIRPF, siendo dicha redacción igual a la vigente a 31 de diciembre de 2010 y aplicable en dicho ejercicio 2010, con la única salvedad de que eleva las bases máximas de deducción: la establecida con carácter general pasa de 9.015 a 9.040 euros anuales, y la aplicable a obras e instalaciones de adecuación en la vivienda habitual de 12.020 a 12.080 euros anuales. Por su parte, el punto Tres suprime la disposición transitoria decimoctava de la LIRPF.
De ésta manera se deja sin efecto la modificación que en la regulación de la deducción introducía el artículo 67 de la Ley 39/2010, de 22 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2011 (BOE de 23 de diciembre), por el cual, con efectos a partir de 1 de enero de 2011, se daba nueva redacción al artículo 68.1 y se incorporaba una disposición transitoria decimoctava en la LIRPF, mediante ello el derecho a la deducción de cada ejercicio y su base máxima de deducción quedaba graduado en función de la base imponible del período impositivo.
En definitiva, el régimen de deducción por inversión en vivienda habitual a practicar por el ejercicio 2011 no difiere al establecido para el ejercicio 2010 excepto en la cuantificación de la base máxima de deducción que se eleva a 9.040 euros anuales.
La base de deducción de 2011 podrá estar formada por las cantidades que el consultante haya satisfecho durante dicho año para la adquisición de ambas partes indivisas de su vivienda, con el límite máximo conjunto de 9.040 euros.
B. Referente a los gastos generados con la extinción del condominio cabe señalar los siguientes extremos:
El artículo 68.1, en su apartado 1º, establece que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, “los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual”… “por las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”. Añadiendo que la base de la deducción “estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses, el coste de los instrumentos de cobertura del riesgo de tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre, de medidas de reforma económica, y demás gastos derivados de la misma.”
Cuando en la inversión se utilice financiación ajena, la deducción se practicará a medida que se vaya devolviendo el principal y se abonen, en su caso, los correspondientes intereses.
Al adquirir una participación indivisa del 50 por ciento de su vivienda mediante un procedimiento de extinción de condominio –calificado por el notario como “Disolución de comunidad, y liberación de la condición de deudor de un comunero” –, los gastos que de dicho procedimiento sean atribuibles a la adquisición de la citada participación –en el supuesto de que existan otros bienes implicados en la extinción– tendrán el carácter de deducibles a efectos de la deducción por inversión en vivienda habitual.
Las cantidades que el contribuyente pudiera entregar a la gestoría en concepto de provisión de fondos para satisfacer gastos inherentes a la adquisición de la vivienda solo tendrán el carácter de deducibles en el momento en el que efectivamente se apliquen al pago de los mismos. No teniéndolo, por tanto, en el momento de su entrega a la gestoría, ni cuando esta presenta su liquidación.
Siendo así, la cuantía susceptible de formar la base de la deducción en 2011, con el límite máximo de 9.040 euros anuales, englobará las cantidades que el consultante haya satisfecho durante dicho ejercicio por la adquisición de ambas partes indivisas de la vivienda, incluyendo aquellas vinculadas con la extinción del condominio.
C. Efectos de la disolución del condominio.
1º. De acuerdo con el artículo 33.2 de la LIRPF, se estima que no existe alteración en la composición del patrimonio, entre otros, ”en los supuestos división de la cosa común”.
Añadiendo, el último párrafo de este apartado 2, que los supuestos a los que se refiere “no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos”.
Con carácter general, el ejercicio de la acción de división de la cosa común (artículo 400 del Código Civil) no implica una alteración en la composición del patrimonio, ya que únicamente se especifica la participación indivisa que correspondía a cada uno de los copropietarios, y a efectos de futuras transmisiones, la fecha de adquisición no es la de la adjudicación de los bienes a los comuneros, sino la originaria de adquisición de los mismos, sin perjuicio de las especialidades previstas en la normativa del Impuesto en relación con los bienes afectos.
Ahora bien, para que opere lo previsto en este precepto, es preciso que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la indivisión, correspondan con la cuota de titularidad, ya que, en caso contrario, al producirse un exceso de adjudicación, se produciría una variación patrimonial.
Del mismo modo, se producirá una variación patrimonial si, al hacer la división de un bien en común, se acuerda adjudicarlo a una de las partes compensado en metálico a la otra.
2º.- El inmueble adquirido por el consultante tendrá dos fechas de adquisición: la mitad el 19/10/2009, fecha de adquisición en pro indiviso, y la otra mitad el 22/11/2010 fecha de adjudicación por extinción de condominio.
Adicionalmente, para el cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial en el momento de su futura transmisión, al adquirirse el inmueble en fechas distintas, debe prorratearse el valor de transmisión o enajenación entre los respectivos porcentajes de adquisición, con independencia de los valores de adquisición de ambas partes.
D. Cálculo del cómputo de tres años de permanencia a efectos de consolidar las deducciones practicadas.
El concepto de vivienda habitual a efectos de la práctica y consolidación de las deducciones llevadas a cabo por su adquisición o rehabilitación, así como para acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual, se regula en el artículo 68.1.3º de la LIRPF, y, en su desarrollo, en el artículo 54 del Reglamento del Impuesto, el cual, entre otros, dispone que:
“Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.”
Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual del contribuyente desde su adquisición, “debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.”
Conforme con tal regulación, este Centro Directivo viene manteniendo el criterio de que los beneficios fiscales vinculados a la vivienda habitual del contribuyente están ligados a la titularidad del pleno dominio, aunque sea compartida, de la vivienda.
Por tanto, para consolidar las deducciones que pueda practicar por la adquisición de la parte indivisa que se adjudica en la extinción del condominio, el consultante ha de residir desde entonces de manera efectiva y por un período de permanencia mínimo de tres años continuados en dicha vivienda. Sin que, por tanto, pueda considerarse en tal cómputo el período de permanencia previo a su adquisición, durante el cual ya era titular del pleno dominio de una mitad indivisa de la vivienda.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 Art. 68-1.1º y 3º y Disposición transitoria decimoctava; RD 439/2007 Art. 54-1 y 2