La cuota gradual por actos jurídicos documentados (art. 31.2 TRLITPAJD) requiere concurrencia de cuatro requisitos: primera copia de escritura notarial con objeto valuable, contrato inscribible en registros públicos, y exclusión de sujeción simultánea a transmisiones patrimoniales onerosas, operaciones societarias o sucesiones y donaciones. El devengo se produce en la fecha de formalización del acto, o cuando desaparezcan limitaciones suspensivas (art. 49.2). Operaciones múltiples en un mismo documento tributarán separadamente conforme al art. 4 TRLITPAJD, salvo disposición expresa en contrario.
Hechos
Se va a otorgar una escritura pública con el siguiente contenido: Segregación de una porción de terreno de 123 m 2 de una parcela, que se cederá al Ayuntamiento para ampliación del camino. La parcela está gravada con una hipoteca.
Redistribución de la hipoteca, con liberación de la carga hipotecaria correspondiente al terreno que se segrega, quedando gravado con la hipoteca el resto de la finca matriz.
La segregación del terreno, la redistribución de la hipoteca y la cesión al Ayuntamiento quedarán sujetas a la condición suspensiva de la concesión de la licencia de primera ocupación.
Cuestión planteada
Tributación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de las operaciones descritas.
Contestación
En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro directivo informa lo siguiente:
El artículo 4 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) –en adelante, TRLITPAJD– dispone que “A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa”.
Asimismo, el artículo 31.2 del citado TRLITPAJD dispone en su párrafo primero que “Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma”. Según este precepto, los requisitos para la exacción de la cuota gradual son los siguientes:
Que se trate de una primera copia de una escritura notarial.
Que dicha escritura tenga por objeto cantidad o cosa valuable.
Que contenga un acto o contrato inscribible en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial o de Bienes Muebles.
Que el citado acto o contrato no esté sujeto a la modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, Operaciones Societarias o al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Por último, el artículo 49 del TRLITPAJD regula el devengo del impuesto en los siguientes términos:
“1. El impuesto se devengará:
a) En las transmisiones patrimoniales, el día en que se realice el acto o contrato gravado.
b) En las operaciones societarias y actos jurídicos documentados, el día en que se formalice el acto sujeto a gravamen.
2. Toda adquisición de bienes cuya efectividad se halle suspendida por la concurrencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquier otra limitación, se entenderá siempre realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan.”
Conforme a los preceptos transcritos, y de acuerdo con las operaciones que se pretender formalizar en la escritura pública la que se refieren los consultantes, resulta que, además del gravamen por la cuota fija de actos jurídicos documentados, documentos notariales al que estará sujeta la escritura pública, se van a producir los siguientes hechos imponibles del ITPAJD:
1. Segregación de finca: Hecho imponible sujeto a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, siendo sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, la persona o personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan (artículo 29 del TRLITPAJD).
2. Redistribución de la garantía hipotecaria: Hecho imponible sujeto a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, siendo también sujeto pasivo la persona o personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan (artículo 29 del TRLITPAJD).
A este respecto, cabe destacar que este Centro Directivo ya se ha pronunciado en anteriores contestaciones a consultas sobre la sujeción de la redistribución de la garantía hipotecaria a la cuota gradual, como la de 28 de junio de 2007 (V-1397-07), cuyo contenido puede consultarse en la página web del Ministerio de Economía y Hacienda (www.meh.es).
3. Cesión del terreno segregado al Ayuntamiento: Por lo que se refiere al ITPAJD, también en este caso se produce un hecho imponible sujeto a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados. Sin embargo, dado que el sujeto pasivo –adquirente del terreno que se cede– es el Ayuntamiento, será aplicable el supuesto de exención subjetiva regulado en el artículo 45.I.A).a) del TRLITPAJD, que dispone que “I. A) Estarán exentos del impuesto: …a) El Estado y las Administraciones públicas territoriales e institucionales y sus establecimientos de beneficencia, cultura, Seguridad Social, docentes o de fines científicos.”
Por último, cabe indicar que el devengo del impuesto se producirá según lo previsto en el apartado 1, letra b) del precepto transcrito sin verse influido por el hecho de que la escritura pública contenga una cláusula suspensiva según la cual la segregación y la redistribución de la garantía hipotecaria quedan supeditadas a la condición suspensiva de concesión de la licencia de primera ocupación. Es decir, el apartado 2 del precepto no resultará aplicable, pues se refiere sólo a adquisiciones de bienes (hechos imponibles de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas), mientras que en los supuestos gravados en este caso tributan por actos jurídicos documentados, ya que lo que se grava es el documento en sí mismo, esto es, la escritura pública que cumpla los requisitos enumerados anteriormente.
En este sentido, cabe citar la contestación a consulta de 16 de junio de 2006 (V-1145-06), en la que este Centro Directivo puso de manifiesto que “en la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, el impuesto se devenga siempre en el momento de la formalización del acto sujeto a gravamen, que, en esta modalidad, es el documento en sí mismo, tal como determina el artículo 28 del TRLITPAJD cuando dice que "Están sujetas las escrituras, actas y testimonios notariales, en los términos que establece el artículo 31”. Y ello, con independencia de que el acto, contrato o cualquier otro negocio jurídico contenido en el documento esté sometido a condición.”
CONCLUSIONES:
Primera: La escritura pública en la que se formalice la segregación de un terreno de su finca matriz y la redistribución de la hipoteca que grava dicha finca, a fin de que grave sólo la finca resultante de la segregación liberando al terreno segregado contiene dos convenciones sujetas a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, que deben tributar separadamente por dicho gravamen.
Segunda: En la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales del ITPAJD, el devengo se produce en todo caso el día en que se formalice el documento sujeto a gravamen, con independencia de que el acto o contrato que se documente esté sometido a condición, término, fideicomiso o cualquier otra limitación que suspenda temporalmente su eficacia, pues el hecho imponible es el propio documento, cuya formalización supone su nacimiento en el mundo jurídico sin condición alguna.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 4, 31-2 y 49